Questa guida ha funzione meramente esemplificativa e non esaustiva delle problematiche afferenti la materia. Per esporre il tuo caso ad uno dei nostri professionisti, guarda le modalità operative e scopri come è semplice richiedere una consulenza o assistenza legale.

Disciplina generale delle imposte sulle successioni e donazioni

L' art. 6, D.L. 3 ottobre 2006, n. 262 ha riformato l'imposizione indiretta gravante sui trasferimenti a titolo gratuito, per successione o per donazione di beni e diritti. In sede di conversione, la L. n. 286 del 24 novembre 2006 ha ridefinito la disciplina introdotta dal D.L. n. 262/2006, ripristinando le imposte di successione e donazione, di cui al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 .

Si ricorda che le succitate imposte  erano state soppresse dall’art. 13, co. 1, L. n. 383 del 18 ottobre 2001, a decorrere dalle successioni aperte e dalle donazioni effettuate dal 25 ottobre 2001.
La L. n. 296 del 27 dicembre 2006 ha inoltre introdotto alcune modifiche alla disciplina dell’imposta sulle successioni e donazioni ed infine è intervenuta ulteriormente la L. n. 244 del 24 dicembre 2007 (Finanziaria 2008) con l’art. 1 co. 31.
La legge n. 286/2006, con alcune modifiche rispetto al D.L. 262/2006 ha disposto che le imposte su successioni/donazioni si applicano:

·        alle successioni aperte a partire dal 3 ottobre 2006 (data di entrata in vigore del D.L. n. 262/2006);

·        agli atti pubblici formati, agli atti a titolo gratuito fatti, alle scritture private autenticate ed alle scritture private non autenticate presentate per la registrazione a partire dal 29 novembre 2006 (data di entrata in vigore della legge n. 286/2006).

L’intervento legislativo citato (art. 2, co. 50 D.L. 262/2006) ha dunque reintrodotto da una parte l'imposta di successione e dall’altra l’imposta sulle donazioni, così come disciplinate dal D.Lgs. n. 346/1990 al quale si deve ora fare riferimento si richiama per quanto non diversamente disposto dal D.L. n. 262/2006.

Imposta sulle successioni: attivo ereditario e base imponibile

L’imposta sulle successioni si applica, in capo agli eredi e ai legatari, sui trasferimenti di beni e diritti per successione a causa di morte.

Ai sensi dell’ art. 1, co. 2, del D.Lgs. n. 346/1990 , si considerano trasferimenti anche:

·        la costituzione di diritti reali di godimento;

·        la rinunzia a diritti reali o di credito;

·        la costituzione di rendite o pensioni.

La base imponibile dell’imposta sulle successioni è costituita dal valore globale netto dell'asse ereditario, ossia, in base all’ art. 8, co. 1, del D.Lgs. n. 346/1990, dal valore dell’attivo ereditario, alla data di apertura della successione, una volta sottratte le passività quali i debiti del defunto e i legati e gli altri oneri di cui l’eredità sia gravata.

Si rammenta che l’imposta sulle successioni non si applica secondo quanto disposto dall’art. 2 D.Lgs. n. 346/1990:

·        i trasferimenti a favore dello Stato, delle regioni, delle province e dei comuni, quelli a favore di enti pubblici e di fondazioni o associazioni legalmente riconosciute, che hanno come scopo esclusivo l' assistenza, lo studio, la ricerca scientifica, l’ educazione, l’ istruzione o altre finalità di pubblica utilità, nonché quelli a favore delle organizzazioni non lucrative di utilità sociale Onlus e a fondazioni previste dal decreto legislativo emanato in attuazione della L. 461/1998. I trasferimenti a favore di enti pubblici e di fondazioni o associazioni legalmente riconosciute, disposti a scopo di assistenza, studio, ricerca scientifica, educazione, istruzione o altre finalità di pubblica utilità e a condizione che tali tali enti, fondazioni o associazioni non abbiano per scopo esclusivo l’assistenza, lo studio, la ricerca scientifica, l'educazione, l'istruzione o altre finalità di pubblica utilità

·        i trasferimenti a favore di movimenti e partiti politici;

·        i trasferimenti, effettuati anche tramite i patti di famiglia di cui agli articoli 768-bis e seguenti del codice civile a favore dei discendenti e del coniuge di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti all'imposta. In caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui all' articolo 73, comma 1, lettera a), TUIR , il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito o integrato il controllo ai sensi dell' articolo 2359, primo comma, numero 1), del codice civile . Il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa proseguano l'esercizio dell'attività d'impresa o detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento, rendendo, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o all'atto di donazione, apposita dichiarazione in tal senso. Il mancato rispetto della condizione di cui al periodo precedente comporta la decadenza dal beneficio, il pagamento dell'imposta in misura ordinaria, della sanzione amministrativa prevista dall' articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 , e degli interessi di mora decorrenti dalla data in cui l'imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata.

Ai sensi degli artt. 9 e 11 del D.Lgs. n. 346/1990 , l’attivo ereditario comprende tutti i beni e i diritti che formano oggetto della successione, ad esclusione di quelli non soggetti all’imposta , inclusi:

·        il denaro, i gioielli e la mobilia, per un importo pari al 10% del valore globale netto imponibile dell’asse ereditario;

·        i titoli di qualsiasi specie il cui reddito è stato indicato nell'ultima dichiarazione dei redditi presentata dal defunto;

·        i beni mobili e i titoli al portatore di qualsiasi specie posseduti dal defunto o depositati presso altri a suo nome;

·        le partecipazioni in società di ogni tipo, anche se, per effetto di apposita clausola del contratto sociale o dell’atto costitutivo o per effetto di un patto parasociale, sia previsto, a favore di altri soci, il diritto di accrescimento o di acquisto ad un prezzo inferiore al loro valore.

L’articolo 14 del TUS stabilisce che “La base imponibile relativamente agli immobili compresi nell’attivo ereditario, è determinata  assumendo: a) per la piena proprietà, il valore venale in comune commercio del bene; …”.

La norma va coordinata con la previsione di cui all’articolo 34, co. 5, del TUS, che preclude la rettifica di valore da parte degli uffici dell’Agenzia nell’ipotesi in cui il valore dichiarato sia almeno pari al c.d. “valore tabellare”.

Mentre per i terreni edificabili  si assume il valore venale in comune commercio (art. 14 del D.Lgs. n. 346/1990, comma 1, lett. a), per gli immobili, i fabbricati urbani, i terreni e i fabbricati rurali occorre invece moltiplicare la rendita catastale per i cd. coefficienti di aggiornamento.

Da rammentare che quando nell’attivo ereditario ci sono beni immobili o diritti reali immobiliari, oltre all’imposta di successione sono dovute anche le imposte ipotecaria e catastale.

Queste sono pari, rispettivamente, al 2 per cento e all’1 per cento del valore degli immobili, con un versamento minimo di 168 euro.

Non concorrono invece a formare l’attivo ereditario i beni e i diritti non soggetti a imposta, di cui agli artt. 2, 3, 12 e 13 del D.Lgs. n. 346/1990.

In particolare, oltre ai trasferimenti non soggetti a imposta (di cui agli artt. 2 e 3), sono esclusi dall’attivo ereditario:

·        i beni e diritti iscritti a nome del defunto nei pubblici registri, quando è provato, mediante provvedimento giurisdizionale, atto pubblico, scrittura privata autenticata o altra scrittura avente data certa, che egli ne aveva perduto la titolarità;

·        le azioni e i titoli nominativi intestati al defunto, alienati anteriormente all’apertura della successione con atto autentico o girata autenticata;

·        le indennità corrisposte in caso di cessazione del rapporto di agenzia (ex art. 1751 c.c. ), le indennità corrisposte in caso di morte del lavoratore (ex art. 2122, ult. comma, c.c. ) e le indennità spettanti per diritto proprio agli eredi in forza di assicurazioni previdenziali obbligatorie o stipulate dal defunto;

·        i crediti contestati giudizialmente alla data di apertura della successione, fino a quando la loro sussistenza non sia riconosciuta con provvedimento giurisdizionale o con transazione;

·        i crediti verso lo Stato, gli enti pubblici territoriali e gli enti pubblici che gestiscono forme obbligatorie di previdenza e di assistenza sociale, compresi quelli per rimborso di imposte o di contributi, fino a quando non siano riconosciuti con provvedimento dell'Amministrazione debitrice;

·        i crediti ceduti allo Stato entro la data di presentazione della dichiarazione della successione;

·        i beni culturali (di cui all' art. 13 del D.Lgs. n. 346/1990 );

·        i titoli del debito pubblico, fra i quali si intendono compresi i BOT e i CCT;

·        gli altri titoli di Stato, garantiti dallo Stato o equiparati, nonché ogni altro bene o diritto, dichiarati esenti dall’imposta da norme di legge;

·        i veicoli iscritti nel PRA.

Imposta sulle donazioni: ambito oggettivo e base imponibile

L’ art. 2, comma 49, del D.L. n. 262/2006 stabilisce che l’imposta di donazione si applica, in capo ai donatari o ai beneficiari:

·        sulle donazioni;

·        sugli altri atti di trasferimento a titolo gratuito di beni e diritti;

·        sulla costituzione di vincoli di destinazione di beni.

In base agli artt. 1 e 3 del D.Lgs. n. 346/1990 , l’imposta non si applica:

·        alle spese di mantenimento e di educazione e a quelle sostenute per malattia, nonché a quelle ordinarie realizzate per l’abbigliamento e per le nozze (ex art. 742 C.C. );

·        alle donazioni di beni mobili di modico valore, trasferite attraverso la semplice consegna (ex art. 783 C.C. );

·        alle donazioni o ad altre liberalità collegate ad atti concernenti il trasferimento o la costituzione di diritti immobiliari ovvero il trasferimento di aziende, qualora per l’atto sia prevista l’applicazione dell'imposta di registro, in misura proporzionale, o dell’IVA;

·        ai trasferimenti effettuati:

- a favore dello Stato, delle Regioni, delle Province e dei Comuni;

- a favore di enti pubblici, di fondazioni o di associazioni legalmente riconosciute, che abbiano come scopo esclusivo l'assistenza, lo studio, la ricerca scientifica, l'educazione, l'istruzione o altre finalità di pubblica utilità;

- a favore delle ONLUS e delle fondazioni di cui al D.Lgs. n. 153/1999, emanato in attuazione della legge n. 461/1998;

- a scopo di assistenza, studio, ricerca scientifica, educazione, istruzione o altre finalità di pubblica utilità, a favore di enti pubblici, fondazioni, o associazioni legalmente riconosciute, ma non aventi tali finalità come loro scopo esclusivo;

- a favore di movimenti e partiti politici.
 

Franchigie

Nell’ipotesi di più beneficiari, le franchigie sono fruibili per intero da ciascun beneficiario e si applicano con riferimento al valore della quota o dei beni ad essi attribuiti, determinato secondo gli stessi criteri. In particolare, la norma dispone che, ai fini dell’applicazione delle franchigie, il valore globale dei beni e dei diritti deve essere diminuito degli eventuali oneri “…da cui è gravato il beneficiario”.

Tuttavia occorre ricordare che ai soli fini della fruizione delle franchigie rileva la disposizione dell’articolo 57, co. 1, del TUS, secondo cui il valore globale netto dei beni e diritti oggetto della donazione è maggiorato di “…un importo pari al valore complessivo di tutte le donazioni, anteriormente fatte dal donante al donatario, comprese quelle presunte di cui all’articolo 1, comma 3, ed escluse quelle registrate gratuitamente o con pagamento dell’imposta in misura fissa a norma degli articoli 55 e 59…”.

È da evidenziare altresì che anche per le donazioni, come per le successioni, la riunione delle precedenti donazioni, degli atti a titolo gratuito e dei vincoli di destinazione attratti al regime proprio dell’imposta sulle successioni e donazioni, opera, ai sensi dell’articolo 57, comma 1, del TUS, ai soli fini dell’applicazione delle franchigie e non anche per la determinazione della base imponibile alla quale commisurare l’imposta.

Parimenti anche per le donazioni, gli atti a titolo gratuito e la costituzione di vincoli di destinazione, le franchigie non operano ai fini dell’applicazione delle imposte ipotecaria e catastale.

Per la registrazione degli atti non assoggettati a tassazione in virtù dell’applicazione delle franchigie, è dovuta l’imposta in misura fissa.

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