REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CICALA Mario - Presidente

Dott. D'ALONZO Michele - Consigliere

Dott. BOGNANNI Salvatore - Consigliere

Dott. MERONE Antonio - Consigliere

Dott. MELONCELLI Achille - rel. Consigliere

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso rgn 6278/2002, proposto da:

ST. Stabilimento alimentare spa, di seguito "Societa'", in persona del legale rappresentante in carica, signor D'. An. , rappresentata e difesa dagli avv. Stefano Zamponi e Marco Baliva, presso il quale e' elettivamente domiciliata in Roma, Via Carlo Poma 4;

- ricorrente -

contro

l'Agenzia delle entrate - Ufficio di Vimercate (MI), in persona del suo legale rappresentante in carica, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso la quale e' domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi 12;

- intimata -

e contro

l'Agenzia delle entrate, in persona del Direttore in carica, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso la quale e' domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi 12;

- controricorrente -

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale (CTR) di Milano 26 giugno 2001, n. 181/34/01, depositata il 31 luglio 2001;

udita la relazione sulla causa svolta nell'udienza pubblica del 22 gennaio 2009 dal Cons. Dott. Achille Meloncelli;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Sorrentino Federico, che ha concluso per l'accoglimento del primo motivo del ricorso e per il rigetto del secondo motivo.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1. Il 19-22 febbraio 2002 e' notificato all'Agenzia delle entrate un ricorso della Societa' per la cassazione della sentenza descritta in epigrafe, che ha parzialmente accolto l'appello dell'Ufficio, rigettando quello della Societa', contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale (CTP) di Milano n. 56/23/99, che aveva parzialmente accolto il ricorso della Societa' contro l'avviso di accertamento n. 3/94 dell'Irpeg e dell'Ilor 1988.

2. I fatti di causa sono i seguenti:

a) l'Ufficio distrettuale delle imposte dirette di Vimercate adotta l'avviso di accertamento n. 3/94 dell'Irpeg e dell'Ilor 1988, con il quale recupera ad imposizione una serie di componenti negative di reddito ed innalza il reddito imponibile Irpeg da lire 32.378.167.000 a lire 42.042.194.000 e quello imponibile Ilor da lire 18.996.187.000 a lire 28.660.214.000;

b) il ricorso della Societa' e' parzialmente accolto dalla CTP, la quale:

1) rigetta il ricorso per gli interessi attivi sui crediti d'imposta (interessi su ritardati o mancati rimborsi di IVA) per lire 187.000.000, che la Societa' non ha conteggiato nella determinazione dell'utile di bilancio 1988, ma ha computato negli anni 1990, 1995 e 1997, in cui essi, secondo l'opinione della Societa', sono divenuti certi ed oggettivamente determinabili;

2) accoglie parzialmente il ricorso per la deducibilita' di costi per l'organizzazione di convegni promozionali, riducendo il valore della ripresa da lire 243.188.000 a lire 92.076.000;

c) la CTR, con la sentenza ora impugnata per cassazione, accoglie parzialmente l'appello dell'Ufficio, nel senso che riconosce la ripresa ad imposizione di lire 216.553.000 relative alla deducibilita' di costi per inserzioni e ricerche per l'assunzione di personale, e rigetta l'appello della Societa'.

3. La sentenza della CTR, oggetto del ricorso per cassazione, e', per i capi della sentenza contestati con il ricorso per cassazione, cosi' motivata:

a) i costi per inserzioni giornalistiche e radiotelevisive miranti all'assunzione di personale e per la rimunerazione dei selettori degli aspiranti all'assunzione sono "altri costi" Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, ex articolo 74, comma 3, cosicche' la detraibilita' dipende dall'anno di pertinenza; ora, l'assunzione di personale dipendente a tempo indeterminato comporta costi che tendono a prolungarsi per un arco di tempo superiore all'anno, restando irrilevanti i fatti accidentali costituiti dal licenziamento, dalle dimissioni, dal pensionamento anticipato, dal congedo; correttamente, pertanto, l'amministrazione finanziaria ha riconosciuto i costi di assunzione deducibili solo pro quota annuale;

b) e' destituita di fondamento la tesi della Societa', secondo la quale, essendo i crediti d'imposta d'incerta quantificazione e, ancor piu', d'incerte esazione, soprattutto sul "quando", si giustificherebbe il loro mancato computo nel conto economico, perche' gli interessi attivi sono tassati per competenza e non per cassa. Infatti, il Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, articolo 56, comma 3, prevede che gli interessi concorrono a formare il reddito per l'importo maturato, non incassato, nell'esercizio.

4. Il ricorso per cassazione della Societa' e' sostenuto con due motivi d'impugnazione e si conclude con la richiesta che la sentenza d'appello sia cassata in relazione ai capi impugnati, con vittoria di spese.

5. Resiste con controricorso l'Agenzia delle entrate e conclude per il rigetto del ricorso.

MOTIVI DELLA DECISIONE

6. In via preliminare dev'essere esaminata l'eccezione d'inammissibilita' del ricorso della Societa', sollevata dall'Agenzia resistente.

6.1. L'Agenzia sostiene, al riguardo, che il ricorso sarebbe irritualmente proposto e notificato, perche' esso sarebbe indirizzato e notificato all'Ufficio di Vimercate dell'Agenzia delle entrate.

6.2. L'eccezione e' infondata, perche', in tema di contenzioso tributario, a seguito dell'istituzione dell'Agenzia delle entrate, divenuta operativa dal 1 gennaio 2001, si e' verificata una successione a titolo particolare della stessa nei poteri e nei rapporti giuridici strumentali all'adempimento dell'obbligazione tributaria, per effetto della quale deve ritenersi che la legittimazione "ad causam" e "ad processum" nei procedimenti introdotti successivamente alla predetta data spetti esclusivamente all'Agenzia. Per i giudizi di cassazione, nei quali la legittimazione era riconosciuta esclusivamente al Ministero delle finanze, ai sensi del Regio Decreto 30 ottobre 1933, n. 1611, articolo 11, la nuova realta' ordinamentale, caratterizzata dal conferimento della capacita' di stare in giudizio agli uffici periferici dell'Agenzia, in via concorrente ed alternativa rispetto al direttore, consente di ritenere che la notifica del ricorso possa essere effettuate, alternativamente, presso la sede centrale dell'Agenzia o presso i suoi uffici periferici, in tal senso orientando l'interpretazione sia il principio di effettivita' della tutela giurisdizionale, che impone di ridurre al massimo le ipotesi d'inammissibilita', sia il carattere impugnatorio del processo tributario, che attribuisce la qualita' di parte necessaria all'organo che ha emesso l'atto o il provvedimento impugnato (Corte di cassazione, Sezioni unite, 14 febbraio 2006, n. 3118, cui questa Sezione ha dato applicazione gia' con la sentenza 25 ottobre 2006, n. 22889). In tale prospettiva, e segnatamente nel rispetto dell'esigenza di ridurre al massimo le ipotesi d'inammissibilita' in funzione dell'effettivita' della tutela giurisdizionale, deve ritenersi ammissibile il ricorso per cassazione che sia intimato e notificato dal contribuente all'Ufficio periferico dell'Agenzia che e' stato parte del giudizio d'appello. Il principio di diritto, fissato dalla sentenza delle Sezioni unite 14 febbraio 2006, n. 3118, e', dunque, il seguente: "il ricorso per cassazione del ... contribuente, proposto nei confronti dell'ufficio periferico dell'Agenzia e ad esso notificato, deve ritenersi ammissibile".

7.1. Con il primo motivo d'impugnazione si denunciano la violazione e la falsa applicazione del Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, articolo 75, comma 1, seconda parte, (TUIR) e dell'articolo 112 c.p.c..

7.2. La Societa' sostiene, in proposito, che la mancata contabilizzazione nel 1988 degli interessi su ritardati o mancati rimborsi di IVA e di imposte sui redditi sarebbe la conseguenza del mancato raggiungimento, in tale anno, dei requisiti di certezza e di oggettiva determinabilita' ex articolo 75, comma 1, seconda parte, TUIR. Su questo fatto sarebbe stata basata la domanda avanzata con il ricorso introduttivo e con l'appello, con i quali non si sarebbero mai contestate, nemmeno indirettamente, ne' la loro imponibilita' ne' l'applicabilita' del criterio di competenza ex articolo 56, comma 3 TUIR. Infatti, stanti le controversie promosse dalla Societa' per ottenere il rimborso di interessi dovutile, sarebbero mancati i requisiti per l'iscrizione in bilancio.

Inoltre, poiche' la CTR avrebbe completamente omesso di motivare sul recupero degli interessi su crediti d'imposta, limitandosi a far valere il principio di competenza ex articolo 56, comma 3 TUIR, si sarebbe pronunciata su un motivo non proposto dalla Societa' in sede di appello, violando cosi' l'articolo 112 c.p.c..

In conclusione, la domanda della Societa' non riguarderebbe l'applicabilita' del principio di competenza, ma l'assenza, in fatto e per il solo caso particolare, dei requisiti della certezza e dell'oggetti va determinabilita'.

7.3. Il motivo e' inammissibile per mancanza di autosufficienza. Infatti, la Societa' denuncia l'omessa pronuncia sulla questione dell'(in)esistenza o dell'(in)determinabilita' di un componente positivo del reddito d'impresa nel 1988 (articolo 75, comma 1, n. 2 TUIR) e del recupero degli interessi sui crediti d'imposta, che sarebbe stata sollevata sia nel ricorso introduttivo sia con l'atto d'appello, dei quali non si riproduce testualmente, nel ricorso per cassazione, alcuna delle parti che sarebbero rilevanti per la risoluzione della questione.

8.1. Con il secondo motivo d'impugnazione si denunciano la violazione e la falsa applicazione dell'articolo 74 TUIR.

8.2. La CTR avrebbe falsamente applicato l'articolo 74, comma 3 TUIR, perche' nel caso di specie i costi sostenuti per l'assunzione di nuovi dipendenti avrebbero dovuto essere iscritti nell'esercizio in cui sono stati sostenuti - il 1988 - in conseguenza del fatto che essi sarebbero costi ricorrenti periodicamente, che sarebbero costi non riguardanti la fase preoperativa e la struttura iniziale dell'azienda o ampliamenti straordinari, che non sarebbero costi direttamente attribuibili a nuove attivita' e che il loro differimento operato per mezzo della capitalizzazione non sarebbe comunemente accettato come prassi nel settore in cui opera la Societa'. L'articolo 74, comma 3 TUIR non introdurrebbe una norma integrativa del codice civile o in antinomia o in deroga alla disciplina civilistica, ma si limiterebbe a disciplinare, in via residuale, la deducibilita' di costi, diversi da quelli considerati nei precedenti articoli del TUIR, pur sempre correttamente iscrivibili fra le spese di impianto e di ampliamento, secondo le regole tecniche che integrerebbero la normativa civilistica.

8.3. Il motivo e' fondato. Se si aderisce, come il Collegio ritiene di dover fare, al criterio fissato nella sentenza di questa Corte 10 aprile 2006, n. 8344, secondo il quale e' onere dell'impresa indicare specifici criteri per stabilire la quota di costo imputabile a ciascun esercizio, occorre prender atto che, avendo la Societa' dichiarato che tale imputabilita' e' impossibile per le spese di assunzione di nuovi dipendenti a tempo indeterminato, si tratta di verificare la rilevanza giuridica di tal assunto. Che le spese sostenute per selezionare del personale a tempo indeterminato siano "altre spese relative a piu' esercizi", ai sensi dell'articolo 74, comma 3 TUIR, e' da escludere sol che si consideri che e' la spesa del personale a tempo indeterminato gia' assunto che, come dice la sentenza impugnata, "tende a prolungarsi per un arco di tempo superiore all'anno, mentre la spesa affrontata per l'assunzione del personale si eroga solo nel momento preliminare della selezione. Lo dimostra il caso estremo in cui la selezione si concluda negativamente, vuoi per il suo esito negativo vuoi per la rinuncia dei selezionati ad essere assunti. In sostanza, la pluriennalita' dell'imputabilita' delle spese di assunzione del personale e' illogica e non e' l'oggetto dell'articolo 74, comma 3 TUIR.

Vige, dunque, il seguente principio di diritto: "le spese di assunzione del personale a tempo indeterminato non sono spese relative a piu' esercizi Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, ex articolo 74, comma 3".

9. Le precedenti considerazioni conducono ad accogliere il secondo motivo di ricorso e a dichiarare inammissibile il primo. Ne seguono la cassazione della sentenza in relazione al motivo accolto e il rinvio della causa ad altra Sezione della CTR della Lombardia, che liquidera' anche le spese processuali relative al giudizio di cassazione.

P.Q.M.

la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa ad altra Sezione della CTR della Lombardia, anche per le spese processuali relative al giudizio di cassazione.