In tema di imposte sui redditi, ai sensi dell'art. 75 del d.P.R. 22 aprile 1986, n. 917 (numerazione antecedente al 1° gennaio 2004), sono deducibili le spese sostenute per la ristrutturazione dell'immobile utilizzato per lo svolgimento dell'attività imprenditoriale e ad essa strumentale, senza che possa essere considerata ragione ostativa la circostanza che il predetto non sia di proprietà dell'impresa, ma da essa condotto in locazione e dunque rilevando che i costi per la ristrutturazione siano sostenuti al fine della realizzazione del miglior esercizio dell'attività imprenditoriale e dell'aumento della redditività e risultino dalla documentazione contabile.
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. PARMEGGIANI Carlo - Presidente
Dott. POLICHETTI Renato - Consigliere
Dott. VIRGILIO Biagio - rel. Consigliere
Dott. GRECO Antonio - Consigliere
Dott. CARACCIOLO Giuseppe - Consigliere
ha pronunciato la seguente:
SENTENZA
sul ricorso proposto da:
ZO. Gi. e. Ot. s.n.c., in persona del legale rappresentante pro tempore, ZO. Gi. , BI. Gi. , ZO. Fr. e ZO. Ot. , elettivamente domiciliati in Roma, via dei Monti Parioli n. 43, presso l'avv. MARINI GIUSEPPE, che li rappresenta e difende unitamente all'avv. Loris Tosi, giusta delega in atti;
- ricorrenti-
contro
MINISTERO DELL'ECONOMIA E DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro tempore, ed AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliati in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che li rappresenta e difende;
- controricorrenti e ricorrenti incidentali -
avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto n. 45/05/05, depositata il 26 settembre 2005;
Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 21 aprile 2011 dal Relatore Cons. Dott. Biagio Virgilio;
uditi l'avv. Renato Marini (per delega) per i ricorrenti principali e l'Avvocato dello Stato Paola Maria Zerman per i controricorrenti e ricorrenti incidentali;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. SEPE Ennio Attilio, il quale ha concluso per il rigetto del ricorso principale - o, in subordine, l'accoglimento per quanto di ragione - ed il rigetto del ricorso incidentale.
RITENUTO IN FATTO
1. La Zo. Gi. e. Ot. s.n.c., esercente attivita' di commercio al dettaglio di capi di abbigliamento, cessata nel (OMESSO), ed i soci Zo.Gi. , Bi.Gi. , Zo. Fr. e Zo.Ot. propongono ricorso per cassazione, articolato in cinque motivi, avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto indicata in epigrafe, con la quale e' stato parzialmente accolto l'appello dell'Ufficio in relazione all'avviso di accertamento notificato alla societa', ai fini IVA ed 1RAP, ed ai soci, ai fini 1RPEF, per l'anno 1998.
In particolare, il giudice d'appello, da un lato, ha determinato i ricavi della societa' in lire 1.071.000.000, rispetto ad un dichiarato di circa lire 949.500.000, e, dall'altro, ha ritenuto infondata la ripresa dell'Ufficio in ordine alle spese, sostenute dalla societa' e portate in deduzione, per la ristrutturazione dell'immobile, condotto in locazione, in cui svolgeva l'attivita'.
2. Il Ministero dell'economia e delle finanze e l'Agenzia delle entrate resistono con controricorso e propongono anche ricorso incidentale basato su un unico motivo.
3. I contribuenti ricorrenti hanno depositato memoria.
CONSIDERATO IN DIRITTO
1.1 ricorsi vanno preliminarmente riuniti ai sensi dell'articolo
335 c.p.c..
2. Con il primo motivo del ricorso principale, e' denunciata la violazione del
Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articoli 32 e 42,
Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articoli 51 e 56, Legge n. 241 del 1990, articolo 3, e
Legge n. 212 del 2000, articolo 7.
I ricorrenti lamentano che il giudice d'appello, ai fini della valutazione della percentuale di ricarico applicata dall'Ufficio, ha tenuto conto dell'esito di un'attivita' istruttoria espletata da quest'ultimo nel corso del giudizio di primo grado, attraverso la notifica alla societa' di un secondo questionario (oltre a quello gia' inviato prima della notifica dell'avviso di accertamento), in violazione del principio in virtu' del quale l'amministrazione non potrebbe piu' esercitare i propri poteri istruttori, ai fini dell'assolvimento dell'onere della prova in sede contenziosa, dopo l'emissione dell'atto impositivo e nel corso del giudizio.
Con il secondo motivo, i ricorrenti denunciano nuovamente la violazione del
Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 42, e
Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 56, sotto il profilo della illegittima integrazione, in grado di appello, sempre in merito alla quantificazione della percentuale di ricarico, della motivazione dell'avviso di accertamento.
I due motivi, che vanno esaminati congiuntamente in ragione della loro stretta connessione, si rivelano inammissibili per difetto di autosufficienza.
Non e', infatti, dimostrato nel ricorso, attraverso la riproduzione del contenuto degli atti richiamati (ne' risulta alcunche' dalla sentenza impugnata), che la documentazione acquisita dall'Ufficio mediante il secondo questionario contenesse effettivamente elementi nuovi e diversi rispetto a quelli gia' raccolti in precedenza, e tali da rivestire efficacia decisiva ai fini dell'iter logico della pronuncia impugnata.
3. Con il terzo ed il quarto motivo, i ricorrenti denunciano violazione degli articoli
2697, 2727 e 2729 c.c. (anche in combinato disposto con il
Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 39, comma 1, lettera d), deducendo che il giudice d'appello ha ritenuto corretto l'avviso di accertamento, pur essendo questo basato unicamente sulla circostanza che il reddito dichiarato era inferiore alla media del settore di riferimento: lamentano che in tal modo e' stato violato il divieto di praesumptio de praesumpto e il principio secondo cui le medie di settore non possono, di per se' sole, costituire presunzioni dotate dei requisiti di gravita', precisione e concordanza.
I motivi, da esaminare anch'essi congiuntamente, sono chiaramente infondati, poiche' la circostanza che l'accertamento fosse basato esclusivamente sullo scostamento del reddito dichiarato dalla media di settore e' smentita dalla sentenza impugnata, nella quale si legge che "la ragione dell'accertamento induttivo conseguiva dal contrasto emergente tra le scritture contabili, le risposte ai questionari inviati alla parte e l'incongruenza rispetto ai ricavi medi delle imprese del settore", e che, anzi, "l'aspetto piu' rilevante e' rappresentato dalla risposta fornita dalla societa' al questionario".
4. Infine, con il quinto motivo, viene denunciato il vizio di motivazione della sentenza, dalla quale non risulterebbe sufficientemente rappresentato il procedimento logico seguito dal giudice nel pervenire sia alla determinazione della percentuale di ricarico nella misura del 180 per cento (sulla base di quella indicata dall'Ufficio nella misura del 199 per cento), sia all'accertamento dei ricavi conseguiti dalla contribuente dalla svendita di liquidazione del magazzino.
Il motivo e' inammissibile.
Secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, il vizio di omessa o insufficiente motivazione, deducibile in sede di legittimita' ex articolo 360 c.p.c., n. 5, sussiste solo se nel ragionamento del giudice di merito, quale risulta dalla sentenza, sia riscontrabile il mancato o deficiente esame di punti decisivi della controversia e non puo' invece consistere in un apprezzamento dei fatti e delle prove in senso difforme da quello preteso dalla parte, perche' la citata norma non conferisce alla Corte di legittimita' il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico-formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fatta dal giudice del merito, al quale soltanto spetta di individuare le fonti del proprio convincimento e, a tale scopo, valutare le prove, controllarne l'attendibilita' e la concludenza, scegliere tra le risultanze probatorie quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (ex plunmis, da ult.
Cass. nn. 27162 del 2009, 6288 del 2011).
Nella specie, si e' in presenza di un'ampia ed articolata motivazione fornita dalla Commissione tributaria regionale - in cui si espone, senza incorrere in evidenti vizi logici, l'iter argomentativo in base al quale il giudice e' pervenuto alla formazione del proprio convincimento (sotto entrambi i profili sopra indicati) -, a fronte della quale i ricorrenti pretendono, in definitiva, un non consentito riesame del merito.
5. Con l'unico motivo del ricorso incidentale, l'Amministrazione, denunciando violazione dell'articolo
109 del nuovo TUIR e articoli
1576, 1609 e 1621 c.c., censura la sentenza impugnata nella parte in cui il giudice a quo ha ritenuto detraibili i costi sostenuti dalla societa' contribuente per la ristrutturazione dell'immobile in cui era svolta l'attivita' d'impresa, posseduto in locazione, osservando in contrario che, secondo la citata disciplina civilistica, le spese di manutenzione straordinaria sono poste a carico del locatore (e cio' sarebbe stato confermato anche nel contratto di locazione), che resta il beneficiario delle opere eseguite.
Il motivo e' infondato.
Premesso che nella sentenza e' accertato in fatto che le spese di cui trattasi sono state sostenute "per il riordino e la ristrutturazione del locale" e che esse erano "certamente collegabili allo svolgimento dell'attivita' imprenditoriale", deve ritenersi che la deducibilita' di detti costi non possa essere subordinata al diritto di proprieta' dell'immobile, essendo sufficiente che gli stessi siano sostenuti nell'esercizio dell'impresa, al fine della realizzazione del miglior esercizio dell'attivita' imprenditoriale e dell'aumento della redditivita' della stessa, e che, ovviamente, risultino dalla documentazione contabile (cfr., in casi analoghi concernenti la detraibilita' dell'IVA,
Cass. nn. 10079 del 2009 e 3544 del 2010).
Cio' che rileva, in definitiva, e' la strumentalita' dell'immobile, sul quale vengono eseguiti i lavori di ristrutturazione o miglioramento, all'attivita' dell'impresa, a prescindere dalla proprieta' del bene da parte del soggetto che esegue i lavori, restando, quindi, irrilevante, di per se', la disciplina civilistica in tema di locazione e gli stessi accordi contrattuali intercorsi tra le parti (fermo rimanendo ovviamente la configurabilita' di fattispecie fraudolente - e cioe' in definitiva di ipotesi di fittizieta' dei costi -, che l'Amministrazione non ha, nel caso in esame, contestato, salvo farne un generico accenno solo in questa sede; peraltro, va in aggiunta rilevato che il giudice d'appello, in ordine alla tesi dell'Ufficio secondo cui le spese erano state contrattualmente poste a carico del proprietario, ha affermato, senza che cio' sia stato oggetto di censura, che essa era basata su "una interpretazione del contratto di locazione discutibile").
6. In conclusione, entrambi i ricorsi vanno rigettati.
7. In considerazione della reciproca soccombenza, va disposta la compensazione delle spese del presente giudizio.
P.Q.M.
La Corte riunisce i ricorsi e li rigetta. Compensa le spese.