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La presunzione per cui tutte le operazioni sono imputabili al correntista non autorizza la verifica su chiunque sia titolare di un conto, ed in particolare sul lavoratore dipendente
Pubblicata il 03/12/2009
In tema di accertamento delle imposte sui redditi, la presunzione legale relativa posta dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, articolo 32, comma 1, (l'articolo 38, stesso Decreto del Presidente della Repubblica, indicata quale norma violata, e la norma generale che legittima il potere di rettifica) vincola l'Ufficio tributario ad assumere per certo che i movimenti bancari effettuati sui conti correnti intestati al contribuente siano a lui imputabili, senza che risulti necessario procedere all'analisi delle singole operazioni, la quale e' posta a carico del contribuente, in virtu' dell'inversione dell'onere della prova. In particolare, si e' osservato (Cass. 13819/2007) che, in tema di accertamento delle imposte dirette, il D.P.r. 29 settembre 1973, n. 600, articolo 32, comma 1, n. 2, introduce una presunzione legale relativa a carico del contribuente che sia titolare di conti correnti bancari. Cio' significa che la stessa legge ritiene certo fino a prova contraria, che dev'essere fornita dal contribuente, che tutti i movimenti di un conto corrente intestito al contribuente sono al medesimo imputabili (si vedano, tra le piu' recenti, le seguenti sentenze della Corte di cassazione: 5 ottobre 2007, n. 20858; 27 luglio 2007, n. 16720; 13 giugno 2007, n. 13819; 21 marzo 2007, n. 6743; 8 settembre 2006, n. 19330; 23 giugno 2006, n. 14675). La disposizione in esame non e' pero' norma che di per se' legittima l'accertamento a carico di qualunque soggetto che abbia intestato un conto corrente, ma e' norma che, nell'ambito di un accertamento che abbia giustificazione: in diverse norme (artt. 38 e 39, dello stesso Decreto del Presidente della Repubblica), consente di accertare il reddito (o i ricavi) del contribuente, con agevolazione probatoria (inversione dell'onere della prova) in favore del Fisco.
Corte di Cassazione Sezione Tributaria Civile, Sentenza del 11 novembre 2009, n. 23852
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REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. MIANI CANEVARI Fabrizio - Presidente
Dott. MAGNO Giuseppe Vito Antonio - Consigliere
Dott. SOTGIU Simonetta - Consigliere
Dott. DIDOMENICO Vincenzo - rel. Consigliere
Dott. MARINUCCI Giuseppe - Consigliere
ha pronunciato la seguente:
SENTENZA
sul ricorso 2740-2005 proposto da:
GA. RE. , elettivamente domiciliata in ROMA VIA BONCOMPAGNI 71-C, presso lo studio dell'avvocato POMPA GIULIANO MARTA, che la rappresenta e difende unitamente all'avvocato DE FLORIO CHIARA, giusta delega a margine;
- ricorrente -
contro
MINISTERO DELL'ECONOMIA E FINANZE in persona del Ministro pro tempore, AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliati in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che li rappresenta e difende ope legis;
- controricorrenti -
avverso la sentenza n. 8/2004 della COMM. TRIB. REG. di MILANO, depositata il 13707/2004;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 15/10/2009 dal Consigliere Dott. VINCENZO DIDOMENICO;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. CICCOLO Pasquale Paolo Maria, che ha concluso per il rigetto del ricorso.
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con sentenza n. 8-28-04 del 9/07/2004 dep. il 13/07/2004, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, confermava la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano che aveva rigettato il ricorso di Ga. Re. avverso l'avviso di accertamento emesso dall'Ufficio II.DD. di Legnano per Irpef, Ilor e SSN per l'anno 1994.
Ha proposto ricorso per cassazione la Ga. fondandolo su violazione di legge e vizio motivazionale.
L'Ufficio ha resistito con controricorso.
La causa veniva rimessa alla decisione in pubblica udienza.
MOTIVI DELLA DECISIONE
La CTR ha ritenuto sussistente uno spostamento dell'onere probatorio a carico del contribuente tenuto a dimostrare che la disponibilita' monetaria ivi affluita non dipende da redditi prodotti nell'anno o dipende da redditi non tassabili o gia' tassati; ha ritenuto pero' non raggiunta la relativa prova.
Col primo motivo la ricorrente, premesso che analoga problematica si riferiva ai separati ricorsi relativi alle decisioni per gli anni 1993 e 1995, deduce la violazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 38, n. 660 del 1973 e del Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, articolo 81 in quanto l'articolo 38 predetto prevede una ipotesi di presunzione semplice che pertanto deve avere le caratteristiche di cui all'articolo 2729 cod. civ. e cioe', le presunzioni devono essere gravi, precise e concordanti. Deduce che le movimentazioni in questione costituivano importi versati dal marito, Sa. Gi. , che col fratello aveva costituito una azienda artigianale nel settore edile, la CO.GE.SA. (poi fallita) e poi restituiti, per fare apparire, come da prassi in questi campi, una floridezza in realta' inesistente; deduceva che era "impensabile" che la stessa avesse svolto attivita' lavorativa autonoma dal momento che svolgeva lavoro di dattilografa alle dipendenze della societa' predetta.
Il motivo e' fondato nei limiti di cui ai successivi motivi.
La soluzione della controversia in esame comporta la individuazione degli ambiti applicativi della disposizione del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 32 che, seppure non invocato espressamente dalla CTR, costituisce la ratio decidendi della sentenza in quanto il giudice premesso il richiamo all'articolo 38, stesso Decreto del Presidente della Repubblica quale norma giustificativa dell'accertamento, ritiene che le movimentazioni bancarie sul conto corrente del contribuente siano fatti-indice di maggior reddito e in tal caso sarebbe posto a carico del contribuente la prova contraria che la maggiore disponibilita' non dipende da redditi prodotti nell'anno o dipende da redditi non tassabili o gia' tassati.
Questa Corte ha ripetutamele ritenuto (Cass. nn. 7766/2008, 7329/2003, 7267/2002) che, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, la presunzione legale relativa posta dal Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 32, comma 1, n. 2, introduce una presunzione legale relativa a carico del contribuente che sia titolare di conti correnti bancari. Cio' significa che la stessa legge ritiene certo fino a prova contraria, che dev'essere fornita dal contribuente, che tutti i movimenti di un conto corrente intestito al contribuente sono al medesimo imputabili (si vedano, tra le piu' recenti, le seguenti sentenze della Corte di cassazione: 5 ottobre 2007, n. 20858; 27 luglio 2007, n. 16720; 13 giugno 2007, n. 13819; 21 marzo 2007, n. 6743; 8 settembre 2006, n. 19330; 23 giugno 2006, n. 14675).
La disposizione in esame non e' pero' norma che di per se' legittima l'accertamento a carico di qualunque soggetto che abbia intestato un conto corrente, ma e' norma che, nell'ambito di un accertamento che abbia giustificazione: in diverse norme (artt. 38 e 39, dello stesso Decreto del Presidente della Repubblica), consente di accertare il reddito (o i ricavi) del contribuente, con agevolazione probatoria (inversione dell'onere della prova) in favore del Fisco.
11 legislatore, in altre parole, da rilievo normativo, connotandola quale presunzione juris tantum, alla massima di esperienza che le rimesse in un conto corrente di un contribuente sono normalmente derivati dalla sua attivita', bandendo ogni velleita' interpretativa che potesse considerare le movimentazioni bancarie attinenti a situazioni equiparabili a patrimoni separati o simili fattispecie.
Ricondotta la movimentazione bancaria alla attivita' del contribuente soggetto ad accertamento (connotazione normativa della fattispecie reale) la legge pone a carico del contribuente l'onere probatorio che la situazione reale e' diversa dalla ricostruzione normativa (per es. perche' si tratta di acquisti ereditari, di operazioni "bilanciate", di redditi per cui gia' sono state pagate le imposte, ecc.).
La presunzione opera pertanto sul quantum debeatur e non gia' sull'accertamento dell'an che deve trovare la sua giustificazione, come sopra visto, in altre norme.
La CTR cade pertanto in errore normativo nel momento in cui confonde i due piani delle condizioni che giustificano l'accertamento e la determinazione del quantum (il reddito o i ricavi).
Infatti il soggetto accertato e' indiscussamente una lavoratrice dipendente e in base alla sola disponibilita' di conti correnti le si attribuisce la qualita' lavoratrice autonoma, senza dimostrare se aliunde fosse legittimo l'accertamento a suo carico.
Il secondo motivo del ricorso con cui la Ga. introduce un vizio di contraddittorieta' dell'accertamento perche' era iniziato nei confronti della CO.GE.SA. e avrebbe dovuto continuare nei confronti della societa' e non nei confronti della stessa (si adduce che l'Ufficio avrebbe agito contro la stessa per il fallimento della societa' e la irrecuperabilita' dei relativi crediti), a parte evidenti profili di inammissibilita' perche' non investirebbe la ratio decidendi della sentenza impugnata ma direttamente l'accertamento, e' assorbito nell'accoglimento del superiore motivo La non necessita' di ulteriori accertamenti di fatto consente a questa Corte di decidere la controversia nel merito.
Ricorrono giusti motivi, per la novita' della questione, per compensare interamente le spese del giudizio.
P.Q.M.
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, pronunziando nel merito, accoglie il ricorso della contribuente. Compensa le spese.
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. MIANI CANEVARI Fabrizio - Presidente
Dott. MAGNO Giuseppe Vito Antonio - Consigliere
Dott. SOTGIU Simonetta - Consigliere
Dott. DIDOMENICO Vincenzo - rel. Consigliere
Dott. MARINUCCI Giuseppe - Consigliere
ha pronunciato la seguente:
SENTENZA
sul ricorso 2740-2005 proposto da:
GA. RE. , elettivamente domiciliata in ROMA VIA BONCOMPAGNI 71-C, presso lo studio dell'avvocato POMPA GIULIANO MARTA, che la rappresenta e difende unitamente all'avvocato DE FLORIO CHIARA, giusta delega a margine;
- ricorrente -
contro
MINISTERO DELL'ECONOMIA E FINANZE in persona del Ministro pro tempore, AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliati in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che li rappresenta e difende ope legis;
- controricorrenti -
avverso la sentenza n. 8/2004 della COMM. TRIB. REG. di MILANO, depositata il 13707/2004;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 15/10/2009 dal Consigliere Dott. VINCENZO DIDOMENICO;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. CICCOLO Pasquale Paolo Maria, che ha concluso per il rigetto del ricorso.
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con sentenza n. 8-28-04 del 9/07/2004 dep. il 13/07/2004, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, confermava la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano che aveva rigettato il ricorso di Ga. Re. avverso l'avviso di accertamento emesso dall'Ufficio II.DD. di Legnano per Irpef, Ilor e SSN per l'anno 1994.
Ha proposto ricorso per cassazione la Ga. fondandolo su violazione di legge e vizio motivazionale.
L'Ufficio ha resistito con controricorso.
La causa veniva rimessa alla decisione in pubblica udienza.
MOTIVI DELLA DECISIONE
La CTR ha ritenuto sussistente uno spostamento dell'onere probatorio a carico del contribuente tenuto a dimostrare che la disponibilita' monetaria ivi affluita non dipende da redditi prodotti nell'anno o dipende da redditi non tassabili o gia' tassati; ha ritenuto pero' non raggiunta la relativa prova.
Col primo motivo la ricorrente, premesso che analoga problematica si riferiva ai separati ricorsi relativi alle decisioni per gli anni 1993 e 1995, deduce la violazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 38, n. 660 del 1973 e del Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, articolo 81 in quanto l'articolo 38 predetto prevede una ipotesi di presunzione semplice che pertanto deve avere le caratteristiche di cui all'articolo 2729 cod. civ. e cioe', le presunzioni devono essere gravi, precise e concordanti. Deduce che le movimentazioni in questione costituivano importi versati dal marito, Sa. Gi. , che col fratello aveva costituito una azienda artigianale nel settore edile, la CO.GE.SA. (poi fallita) e poi restituiti, per fare apparire, come da prassi in questi campi, una floridezza in realta' inesistente; deduceva che era "impensabile" che la stessa avesse svolto attivita' lavorativa autonoma dal momento che svolgeva lavoro di dattilografa alle dipendenze della societa' predetta.
Il motivo e' fondato nei limiti di cui ai successivi motivi.
La soluzione della controversia in esame comporta la individuazione degli ambiti applicativi della disposizione del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 32 che, seppure non invocato espressamente dalla CTR, costituisce la ratio decidendi della sentenza in quanto il giudice premesso il richiamo all'articolo 38, stesso Decreto del Presidente della Repubblica quale norma giustificativa dell'accertamento, ritiene che le movimentazioni bancarie sul conto corrente del contribuente siano fatti-indice di maggior reddito e in tal caso sarebbe posto a carico del contribuente la prova contraria che la maggiore disponibilita' non dipende da redditi prodotti nell'anno o dipende da redditi non tassabili o gia' tassati.
Questa Corte ha ripetutamele ritenuto (Cass. nn. 7766/2008, 7329/2003, 7267/2002) che, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, la presunzione legale relativa posta dal Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 32, comma 1, n. 2, introduce una presunzione legale relativa a carico del contribuente che sia titolare di conti correnti bancari. Cio' significa che la stessa legge ritiene certo fino a prova contraria, che dev'essere fornita dal contribuente, che tutti i movimenti di un conto corrente intestito al contribuente sono al medesimo imputabili (si vedano, tra le piu' recenti, le seguenti sentenze della Corte di cassazione: 5 ottobre 2007, n. 20858; 27 luglio 2007, n. 16720; 13 giugno 2007, n. 13819; 21 marzo 2007, n. 6743; 8 settembre 2006, n. 19330; 23 giugno 2006, n. 14675).
La disposizione in esame non e' pero' norma che di per se' legittima l'accertamento a carico di qualunque soggetto che abbia intestato un conto corrente, ma e' norma che, nell'ambito di un accertamento che abbia giustificazione: in diverse norme (artt. 38 e 39, dello stesso Decreto del Presidente della Repubblica), consente di accertare il reddito (o i ricavi) del contribuente, con agevolazione probatoria (inversione dell'onere della prova) in favore del Fisco.
11 legislatore, in altre parole, da rilievo normativo, connotandola quale presunzione juris tantum, alla massima di esperienza che le rimesse in un conto corrente di un contribuente sono normalmente derivati dalla sua attivita', bandendo ogni velleita' interpretativa che potesse considerare le movimentazioni bancarie attinenti a situazioni equiparabili a patrimoni separati o simili fattispecie.
Ricondotta la movimentazione bancaria alla attivita' del contribuente soggetto ad accertamento (connotazione normativa della fattispecie reale) la legge pone a carico del contribuente l'onere probatorio che la situazione reale e' diversa dalla ricostruzione normativa (per es. perche' si tratta di acquisti ereditari, di operazioni "bilanciate", di redditi per cui gia' sono state pagate le imposte, ecc.).
La presunzione opera pertanto sul quantum debeatur e non gia' sull'accertamento dell'an che deve trovare la sua giustificazione, come sopra visto, in altre norme.
La CTR cade pertanto in errore normativo nel momento in cui confonde i due piani delle condizioni che giustificano l'accertamento e la determinazione del quantum (il reddito o i ricavi).
Infatti il soggetto accertato e' indiscussamente una lavoratrice dipendente e in base alla sola disponibilita' di conti correnti le si attribuisce la qualita' lavoratrice autonoma, senza dimostrare se aliunde fosse legittimo l'accertamento a suo carico.
Il secondo motivo del ricorso con cui la Ga. introduce un vizio di contraddittorieta' dell'accertamento perche' era iniziato nei confronti della CO.GE.SA. e avrebbe dovuto continuare nei confronti della societa' e non nei confronti della stessa (si adduce che l'Ufficio avrebbe agito contro la stessa per il fallimento della societa' e la irrecuperabilita' dei relativi crediti), a parte evidenti profili di inammissibilita' perche' non investirebbe la ratio decidendi della sentenza impugnata ma direttamente l'accertamento, e' assorbito nell'accoglimento del superiore motivo La non necessita' di ulteriori accertamenti di fatto consente a questa Corte di decidere la controversia nel merito.
Ricorrono giusti motivi, per la novita' della questione, per compensare interamente le spese del giudizio.
P.Q.M.
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, pronunziando nel merito, accoglie il ricorso della contribuente. Compensa le spese.