Cessione azienda applicazione di imposte ipo-castali e registro

In tema di imposte ipotecaria e catastale, ove venga trasferito un complesso aziendale comprendente beni immobili, la base imponibile va determinata secondo la disciplina ordinaria dell'imposta di registro applicabile agli immobili in sè considerati e non secondo la disciplina speciale di tale imposta applicabile agli immobili quali componenti dell'azienda ceduta. Dunque di evidenzia una differenza importante fra la base imponibile delle imposte ipotecarie-castali e la base imponibile dell'imposta di registro ceh deve essere tenuta in considerazione-

Sentenza Cassazione n. 10751 del 09 luglio 2003



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SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1.- Con rogito del 28 maggio del 1995, registrato il 28 giugno 1995, la s.p.a. E. E. U., in liquidazione, cedeva alla s.p.a. E. G. un'azienda sita in Marsciano (PG).

L'Ufficio del registro di Perugia, in sede di registrazione, liquidava le imposte ipotecarie e catastali sull'imponibile costituito dal valore - al lordo delle passività aziendali - degli immobili assoggettati ad imposta e ricompresi nel complesso aziendale ceduto.

La società acquirente, dopo aver versato l'importo richiesto delle imposte, ne contestava il calcolo, assumendo che esse andavano, invece, liquidate sulla base di un imponibile valutato al netto delle passività aziendali "specifiche" (cioè relative agli immobili) e chiedeva, pertanto, il rimborso di quanto versato in eccedenza, oltre interessi.

2.- Avverso il silenzio - rifiuto formatosi sull'istanza di rimborso, la società proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Perugia, che, con sentenza n. 936/02/96, lo rigettava, in difetto dell'indicazione della dedotta base imponibile delle imposte.

3.- Con sentenza n. 321/04/98 del 23 novembre 1998, depositata il 14 dicembre 1998 e notificata il 17 febbraio 1999, la Commissione tributaria regionale dell'Umbria accoglieva l'appello proposto dalla contribuente motivando sul duplice rilievo:

a) che le passività "specifiche", direttamente riferibili agli immobili ceduti, non erano mai state contestate, nel quantum, dall'Ufficio tributario, in nessuna sede;

b) che la deduzione di tali passività dalla base imponibile relativa agli immobili ricompresi in un'azienda ceduta, sia ai fini delle imposte ipotecarie e catastali (art. 2 del d.lgs. n. 347 del 1990), sia ai fini dell'imposta di registro (artt. 43, comma 1, 51, commi 3 e 4, 23, comma 4, del d.P.R. n. 131 del 1986), era stata riconosciuta dalla consolidata giurisprudenza della Corte di cassazione (n. 2271 del 1994; n. 12406 del 1995).

4.- Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione l'AMMINISTRAZIONE DELLE FINANZE (e, "per quanto possa occorrere", l'Ufficio delle entrate di Perugia), deducendo un unico motivo.

5.- Resiste con controricorso la società.

MOTIVI DELLA DECISIONE

1.- In via preliminare, va esaminata l'eccezione di giudicato interno sul diritto al rimborso sollevata dalla controricorrente sul rilievo che, mentre la sentenza di primo grado aveva rigettato il ricorso introduttivo unicamente per la mancata documentazione delle passività dedotte (con ciò implicitamente ritenendo fondato l'invocato diritto alla deduzione delle passività "specifiche" degli immobili), l'Ufficio non aveva appellato (nemmeno incidentalmente) tale punto della decisione, così da rendere inammissibile il ricorso per cassazione sulla medesima questione.

2.- L'eccezione è palesemente infondata.

Il giudice di primo grado, infatti, ha rigettato l'impugnazione del silenzio - rifiuto, formatosi sull'istanza di rimborso presentata dalla s.p.a., perché quest'ultima aveva omesso di indicare e dimostrare l'entità della base imponibile delle imposte in discussione. Si è trattato, pertanto, di una pronuncia di totale rigetto del ricorso, senza che il giudice sia neppure entrato nel merito della questione. Correttamente, perciò, l'Ufficio tributario (che, data la sua completa vittoria, non aveva alcun onere di impugnare la sentenza, né era legittimato a farlo) si è limitato, in appello, a resistere alle pretese dell'appellante società.

Ne consegue che la controricorrente non può invocare a proprio favore alcun giudicato interno sull'an debeatur in relazione al rimborso, mancando qualsiasi pronuncia (esplicita od implicita) a lei favorevole in primo grado e mancando l'acquiescenza dell'Amministrazione finanziaria alla sentenza di appello favorevole alla contribuente.

3.- L'Amministrazione ricorrente, con unico e complesso motivo, denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 1, 2 e 10 del d.lgs. n. 347 del 1990, 1 della tariffa allegata al d.lgs., in relazione agli art. 23, comma 4, 43, comma 1, lett. a), 51, commi 2 e 4, del d.P.R. n. 131 del 1986, con correlativo vizio di motivazione della sentenza su punto decisivo.

Secondo la parte ricorrente, il giudice regionale, escludendo dalla base imponibile delle imposte catastale ed ipotecaria le passività aziendali proporzionalmente imputabili agli immobili oggetto delle suddette imposte e ricompresi nel complesso aziendale trasferito, ha violato il principio (fissato dalla legge e riconosciuto dalla giurisprudenza della Suprema Corte) per il quale tale imponibile va determinato alla stregua della disciplina ordinaria dell'imposta di registro applicabile agli immobili in sé, a prescindere dalla circostanza che essi siano o no inseriti nell'azienda.

4.- Il ricorso è fondato.

4.1.- L'art. 2, comma 1, del d.lgs. n. 347 del 1990 - per l'imposta ipotecaria - stabilisce che l'imposta proporzionale dovuta sulle trascrizioni è commisurata alla base imponibile determinata ai fini dell'imposta di registro o dell'imposta sulle successioni e donazioni. Il comma 2 aggiunge che, se l'atto o la successione è esente dall'imposta di registro o sulle successioni e donazioni o vi è soggetto in misura fissa, la base imponibile è determinata secondo le disposizioni relative a tali imposte.

Analogamente, l'art. 10 delle stesso decreto - per l'imposta catastale - stabilisce che le volture catastali sono soggette ad imposta (secondo l'aliquota di legge) "sul valore dei beni immobili o dei diritti reali immobiliari determinato a norma dell'art. 2".

Posto il comune richiamo (per quel che qui interessa) alla normativa sull'imposta di registro, occorre accertare se, nel caso di immobili compresi in un complesso aziendale oggetto di cessione (tra vivi), sia applicabile, ai fini delle imposte ipotecarie e catastali, la determinazione dell'imponibile prevista dalla normativa sull'imposta di registro: (a) per i singoli immobili; ovvero (b) per le cessioni di aziende o di rami di azienda.

Nel primo caso (a), si dovrebbero applicare gli artt. 43, comma 1, lett. a), 51, commi 1 e 2, del d.P.R. n. 131 del 1986 (valore venale in comune commercio).

Nel secondo caso (b), si dovrebbero applicare, in tesi, o l'art. 23, ultimo comma, del d.P.R. n. 131 del 1986 (nelle cessioni di aziende o di complessi aziendali relativi a singoli rami dell'impresa, le passività si imputano ai diversi beni sia mobili che immobili in proporzione del loro rispettivo valore) ovvero l'art. 50, comma 3, dello stesso decreto, nella formulazione anteriore a quella introdotta dall'art. 10, comma 1, lett. a), della l. n. 488 del 1999 (nell'ipotesi di conferimento societario: il valore dei beni, diritti o aziende al netto delle passività od oneri; il valore indicato nella relazione di stima di cui all'art. 2343 cod. civ., per il conferimento di un'azienda o complesso aziendale in una società di capitali); od infine l'art. 51, commi 1 e 4, del citato d.P.R. n. 131 del 1986 (valore complessivo dei beni che compongono l'azienda - fatte alcune specifiche eccezioni -, al netto delle passività ).

4.2.- Questa Corte, con diverse pronunce, ha privilegiato la prima opzione interpretativa (a), osservando che essa trova giustificazione nella diversa natura delle imposte: quella di registro è correlata al valore dell'operazione economica sottesa all'atto di trasferimento e quindi, nel caso particolare di cessione o conferimento sociale di un'azienda, al valore di questa, al netto delle passività aziendali; quelle ipotecarie e catastali, invece, hanno quale presupposto l'attuazione di una peculiare forma di pubblicità concernente il singolo immobile (indipendentemente da un effettivo trasferimento di ricchezza o da una concreta attribuzione patrimoniale: Cass., n. 15046 del 2002 , riferita alle vigenti norme sulle imposte di registro, ipotecarie e catastali).

4.3.- La sentenza impugnata, pur richiamando formalmente alcuni di tali precedenti ( Cass., n. 2771 del 1994; n. 12406 del 1995 ), ne ha però travisato la portata, affermando che l'Ufficio del registro avrebbe dovuto, nel liquidare l'imposta ipotecaria e catastale, dedurre le passività specifiche direttamente riferibili agli immobili compresi nella cessione di azienda, indicate nel rogito di trasferimento e mai contestate, nella loro misura, dall'Ufficio.

Viceversa, contrariamente all'assunto del giudice regionale (sostenuto dalla controricorrente), i principi fissati da questa Corte (sopra ricordati) sono fermi nell'individuare la base imponibile delle imposte ipotecarie e catastali nel valore venale in comune commercio dell'immobile, anche se questo sia inserito nell'azienda trasferita (ed anche, può qui aggiungersi, se sia conferito in società).

E' perciò evidente che le espressioni impiegate nelle citate sentenze ("valore in sé dell'immobile, valore desumibile dalle varie componenti, attive e passive, ad esso strettamente inerenti") equivalgono ad un comprensivo e generale richiamo di tutte le componenti economiche rilevanti, suscettibili, cioè, in base ai consueti criteri di estimo, di influire sulla quantificazione del valore venale in comune commercio dell'immobile, senza autorizzare affatto alcuna automatica ed indiscriminata deduzione di "passività", in deroga al menzionato criterio del valore venale in comune commercio.

In particolare, va ribadito che, nella determinazione della base imponibile delle imposte ipotecarie e catastali, non trovano applicazione le discipline speciali dell'imposta di registro relative agli immobili, sopra ricordate alla lettera (b) del punto 4.1.-, ma solo la disciplina ordinaria di tale imposta (applicabile, si noti, perfino se il trasferimento dell'immobile non è soggetto all'imposta di registro o lo è in misura fissa). Sarebbe del resto irragionevole variare la misura delle imposte ipotecarie e catastali di volta in volta, in rapporto, ad esempio, alle passività, sia pure inerenti all'immobile, che derivino esclusivamente dalla peculiare gestione economica e finanziaria dell'azienda.

La Commissione tributaria regionale, senza fare alcun riferimento al valore venale, senza individuare, nella sentenza, la natura delle passività e senza precisare la loro eventuale incidenza sul valore in sé dei beni immobili, ha utilizzato una nozione di imponibile, ai fini delle imposte ipotecarie e catastali, non conforme a quella prescritta dalla legge.

5.- L'accoglimento del ricorso comporta la cassazione della sentenza impugnata ed il rinvio, per un nuovo esame, alla luce dei principi sopra enunciati, ad altra sezione della stessa Commissione tributaria regionale, la quale provvederà anche sulle spese di questa fase di giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese del presente giudizio, ad altra sezione della Commissione tributaria regionale dell'Umbria.

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