Presupposto dell’IRAP è
l’esercizio abituale di una attività diretta alla produzione o allo scambio di beni e servizi; tale attività è soggetta ad Irap anche se non ha carattere commerciale.
La C.M. 4.6.1998, n. 141/E ha in particolare specificato che anche gli enti non commerciali sono soggetti passivi dell'Irap, che essi svolgano o meno attività esclusivamente istituzionale.
A seconda che ci si riferisca ad attività istituzionali, attività commerciali o attività commerciali in regime forfetario, vi è una differenziazione nella determinazione della base imponibile.
Per gli enti che svolgono
esclusivamente attività istituzionale (art.10 D.Lgs. n. 446/1997), la base imponibile si determina con riferimento al cosiddetto
metodo retributivo, ed è costituita dall’ammontare di:
ñ retribuzioni spettanti al personale dipendente, secondo il criterio di competenza, coincidenti con l’imponibile previdenziale (non l’intero costo del lavoro come le imprese e i lavoratori autonomi);
ñ compensi per il personale assimilati al reddito di lavoro dipendente ex art. 50 Tuir;
ñ compensi erogati per collaborazioni coordinate e continuative;
ñ compensi erogati per attività di lavoro autonomo occasionale (art.67 c.1 lett. l) Tuir) ad esclusione dei compensi corrisposti a fronte dell’assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere.
BASE IMPONIBILE IRAP
ENTI NON COMMERCIALI
ATTIVITA’ ISTITUZIONALE
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RETRIBUZIONI DIPENDENTI
+
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REDDITI ASSIMILATI A QUELLI DI LAVORO DIPENDENTE
+
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COMPENSI PER LAVORO AUTONOMO OCCASIONALE
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COLLABORAZIONI COORDINATE E CONTINUATIVE
+
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Per gli enti che svolgono
attività commerciale oltre all’attività istituzionale, l’art. 10 c. 1 del D.Lgs. 446/97, stabilisce che la base imponibile si determina con riferimento al cosiddetto
metodo misto, il quale richiede che le due attività siano distintamente identificabili.
· Per
l’attività istituzionale, l’Irap si applica con il metodo retributivo di cui sopra, tenendo presente che non vanno considerati i compensi e le retribuzioni relativi al personale impiegato nell’attività commerciale.
· Per la
parte commerciale, invece, la base imponibile si determina applicando le regole proprie previste per le imprese commerciali.
Nel caso in cui gli emolumenti non siano specificatamente riferibili all’attività commerciale, l’ammontare degli stessi è ridotto di un importo imputabile alle attività commerciali in base al rapporto tra:
ammontare dei ricavi e degli altri proventi riferibili alle attività commerciali
ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi
Questo significa che i
costi deducibili per la parte di attività commerciale devono essere calcolati in base al seguente rapporto:
RICAVI + PROVENTI COMMERCIALI
AMMONTARE COMPLESSIVO RICAVI + PROVENTI
Schematicamente la situazione può essere così delineata:
L’ente (pro-loco e associazioni/società sportive dilettantistiche) che determina il
reddito con il regime forfetario ai sensi della Legge n. 398/91 ha, infine, la facoltà di calcolare l’Irap seguendo le regole previste dall’art. 17 c.2 D.Lgs. n. 446/1997, cioè assumendo come base imponibile dell’attività commerciale, la somma dei seguenti elementi:
ñ il reddito d’impresa determinato forfetariamente;
ñ le retribuzioni spettanti al personale dipendente;
ñ i compensi erogati per collaborazioni coordinate e continuative;
ñ i compensi erogati per attività di lavoro autonomo occasionale;
ñ gli interessi passivi
dedotti i contributi Inail, le spese per apprendisti, disabili e per il personale addetto alla R&S.
A partire dall'1.1.2003, ai fini Irap l'art. 90, c 10, L. 289/2002 stabilisce che, per i soggetti che ai fini delle imposte sui redditi si avvalgono di regimi forfetari di determinazione del reddito (ad esempio L. 398/1991), le
indennità di trasferta ed i
rimborsi forfetari di cui all'art. 67, co. 1, lett. m), D.P.R. 917/1986 non concorrono alla formazione della base imponibile Irap.
Per riassumere e semplificare:
DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE
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Attività istituzionale
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Attività commerciale
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Attività commerciale in regime forfetario
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• retribuzioni spettanti al personale dipendente
• redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente
• compensi erogati per collaborazioni coordinate e continuative
• compensi erogati per attività di lavoro autonomo occasionale
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• ricavi e proventi attività commerciale
MENO
• costi materie prime
• costi servizi
• costi godimento beni di terzi
• ammortamenti
• variazione rimanenze
• oneri diversi di gestione
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• reddito determinato forfetariamente
PIÙ
• retribuzioni spettanti al personale dipendente
• compensi erogati per attività di lavoro autonomo occasionale
• interessi passivi
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L’aliquota Irap per gli enti non commerciali è quella ordinaria del 3,9 % sia che svolgano solo attività istituzionale (quindi adottino il criterio retributivo), sia che svolgano attività mista, istituzionale e commerciale (criterio misto).
Composizione del modello Irap
Il modello Irap si compone di dieci sezioni, di cui le prime tre interessano ai fini della nostra trattazione e in particolare:
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sezione I: Enti privati non commerciali –
Attività non commerciale
-
sezione II: Enti privati non commerciali –
Attività commerciale
-
sezione III: Soggetti in
regime forfetario
La
sezione I va compilata per la determinazione del valore della produzione netta relativa alla
sola attività istituzionale:
RIGHI
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DESCRIZIONE
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IQ 1
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Retribuzioni spettanti al personale dipendente (imponibile previdenziale)
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IQ 2
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Somme e indennità che costituiscono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente
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IQ 3
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Compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale
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IQ 4
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Deduzioni spettanti ai sensi dell’art. 11 c.1 lett. a) D.Lgs. 446/97
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IQ 5
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Valore della produzione netta risultante dalla seguente operazione:
rigo IQ 1 + rigo IQ 2 + rigo IQ 3 - rigo IQ 4, col. 5
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Se l’ente esercita
anche attività commerciali, l’ammontare delle retribuzioni e degli altri compensi da indicare nei righi sopraesposti deve essere ridotto, ai sensi dell’art. 10 c.2 D.Lgs. n. 446/97, dell’importo di essi specificamente o proporzionalmente riferibili alle attività commerciali.
La
sezione II va compilata dagli enti che svolgono anche attività commerciale, a prescindere dal regime di contabilità adottato del valore della produzione netta relativa alla
sola attività istituzionale:
Esempio 1 – Rapporto di attribuzione dei costi promiscui
La società sportiva dilettantistica MTB PER TUTTI ha sostenute le seguenti spese suddivise nelle due attività commerciale e istituzionale e relative ad entrambe:
Spese
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Attività istituzionale
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Attività commerciale
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Promiscue
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Materie prime
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4.000,00
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Spese per servizi
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3.500,00
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Personale dipendente
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7.000,00
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4.000,00
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Collaboratori coordinati e continuativi
Collaboratori occasionali
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3.000,00
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Collaboratori occasionali
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1.500,00
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Personale CFL
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8.000,00
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Oneri diversi di gestione
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1.600,00
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Ammortamento
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4.000,00
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Ricavi
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Istituzionali
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30.000,00
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Proventi commerciali
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25.000,00
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RAPPORTO DI ATTRIBUZIONE = RICAVI E PROV. ATTIVITA’ COMMERCIALE
COSTI PROMISCUI TOTALE RICAVI E PROVENTI
RAPPORTO DI ATTRIBUZIONE = 25.000 euro = 45,45%
COSTI PROMISCUI 55.000 euro
La
sezione III è destinata ai soggetti che determinano il reddito avvalendosi dei regimi forfetari, quali:
- associazioni sportive dilettantistiche, associazioni senza fini di lucro e pro-loco, che hanno optato per l’applicazione della Legge n.398/91;
- soggetti che applicano il regime forfetario di cui all’art.145 Tuir.
Il valore della produzione è determinato aumentando il reddito d’impresa forfetario dell’importo delle retribuzioni e degli altri compensi di lavoro, nonché degli interessi passivi.
La determinazione forfetaria della base imponibile Irap è una facoltà concessa ai contribuenti che hanno determinato il reddito forfetariamente; viceversa non è ammessa la determinazione ordinaria del reddito con il calcolo dell’Irap seguendo criteri forfetari.
Nel caso in cui le somme siano attribuite a soggetti impiegati anche in attività istituzionali deve essere indicata la sola quota di esse riferibile alle attività commerciali secondo il rapporto di attribuzione dei costi promiscui esposto nell’esempio n. 1, visto in precedenza.