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Ai costruttori spetta l'aliquota Iva agevolata solo se sull'immobile hanno già ottenuto la sanatoria e l'ufficio può negare il beneficio fiscale senza aspettare l'esito delle concessioni edilizie

In tema di agevolazioni tributarie, in base al combinato disposto degli artt. 46, commi primo e quarto, della legge 28 febbraio 1985, n. 47 e 41-ter della legge 17 agosto 1942, n. 1150, è il riconoscimento del beneficio fiscale dell'aliquota IVA agevolata del 4% (previsto dal n. 21, parte seconda, tabella A, allegata al d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e riguardante i fabbricati e porzioni di fabbricati di cui all'art. 13 della legge 2 luglio 1949, n. 408, ceduti da imprese costruttrici), e non già il diritto dell'Ufficio a disconoscere tale beneficio per l'insussistenza dei presupposti richiesti dalla legge (ed a richiedere l'imposta calcolata in base all'aliquota ordinaria) ad essere subordinato e/o condizionato all'effettivo rilascio di un provvedimento di sanatoria delle difformità edilizie riscontrate. In applicazione del principio, la S.C. ha cassato la decisione della commissione tributaria regionale che, relativamente ad una compravendita di immobili per i quali erano state riscontrate difformità rispetto alla concessione edilizia, aveva sospeso l'efficacia di rettifiche dell'aliquota IVA, portata dall'Ufficio dal 4% al 19%, con conservazione provvisoria dei benefici fiscali dell'aliquota agevolata, benefici subordinati, in via definitiva, all'esito delle domande di sanatoria edilizia (Corte di Cassazione Sezione Tributaria Civile
Sentenza del 21 aprile 2009, n. 9383).



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REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PAPA Enrico - Presidente

Dott. D'ALONZO Michele - rel. Consigliere

Dott. CARLEO Giovanni - Consigliere

Dott. GIACALONE Giovanni - Consigliere

Dott. IACOBELLIS Marcello - Consigliere

ha pronunciato la seguente:



SENTENZA

1. sul ricorso (iscritto al n. 648/05 di R.G.) proposto da:

Coop. Edilizia " Il. Po. " a r.l., con sede in (OMESSO), in persona del suo legale rappresentante pro tempore Ru. Lu., elettivamente domiciliata in Roma alla Via Nomentana n. 263 presso il Dr. Michelangelo Mattia insieme con l'avv. TADDEO Luigi (del Foro di Napoli) che la rappresenta e difende in forza della procura speciale apposta a margine del ricorso;

- ricorrente -

contro

(1) il MINISTERO dell'ECONOMIA e delle FINANZE, in persona del Ministro pro tempore;

(2) l'AGENZIA delle ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, entrambi elettivamente domiciliati in Roma alla Via dei Portoghesi n. 12 presso l'Avvocatura Generale dello Stato che li rappresenta e difende;

- controricorrenti -

nonche'

2. sul ricorso incidentale (iscritto al n. 3254/05 di R.G.) proposto da:

(1) il Ministero e (2) l'Agenzia detti, come sopra rappresentati e difesi;

- ricorrenti incidentali -

contro

la Coop. Edilizia " Il. Po. " a r.l., ut supra rappresentata;

- intimata -

entrambi i ricorsi avverso la sentenza n. 122/31/03 depositata il 16 febbraio 2004 dalla Commissione Tributaria Regionale della Campania.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 25 febbraio 2009 dal Cons. Dr. Michele D'ALONZO;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dr. CENICCOLA Raffaele, il quale ha concluso per il rigetto dei primi quattro motivi del ricorso principale; per l'accoglimento del ricorso incidentale, con assorbimento del quinto motivo del ricorso principale.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso notificato il 22 dicembre 2004 al MINISTERO dell'ECONOMIA e delle FINANZE ed all'AGENZIA delle ENTRATE (depositato il giorno 11 gennaio 2005), la Coop. Edilizia " Il. Po. " a r.l. - premesso che il competente Ufficio, "sulla base di un processo verbale di constatazione notificato il 15 novembre 1993", in distinti avvisi ad essa recapitati aveva "disconosciuto", per gli anni 1989, 1990 e 1991, "il credito" IVA assumendo (a) che sulle "fatture" di detti anni "andava applicata l'aliquota del 19% e non quella del 4%" in quanto non ricorrevano "i presupposti di cui alla Legge n. 891 del 1980", (b) che, per l'anno 1990, per "l'emissione di sette fattura a soci per "importo inferiore di lire 25.000.000 a fattura" e, per l'anno 1992, per "l'emissione di n. 1 fattura a socio per un importo inferiore di lire 25.000.000" -, in forza di CINQUE motivi, chiedeva di cassare ("con vittoria di spese") la sentenza n. 122/31/03 depositata il 16 febbraio 2004 dalla Commissione Tributaria Regionale della Campania la quale, in parziale accoglimento del gravame dell'Ufficio avverso la decisione (284/03/01) della Commissione Tributaria Provinciale di Napoli - che, riuniti i ricorsi, aveva annullato gli atti impugnati in quanto (1) "i soci assegnatari" avevano proposto "istanze di sanatoria ai sensi della normativa edilizia", assolvendo "l'oblazione" (non essendo "il mancato perfezionamento dell'iter relativo attraverso l'emanazione di provvedimenti comunali consequenziali ... imputabile alle parti provate") e (2) "in ordine alle presunte sottofatturazioni non torna sufficiente la mera affermazione dell'A.F." - aveva sospeso "l'efficacia delle operate rettifiche dell'aliquota IVA, con conservazione provvisoria dei benefici fiscali, connessi, in via definitiva, all'esito delle domande di sanatoria edilizia".

Nel controricorso notificato il 28 gennaio 2005 (depositato il 14 febbraio 2005) il Ministero e l'Agenzia ("spese rifuse") instavano per il rigetto dell'impugnazione della cooperativa e, a loro volta, spiegavano avverso la medesima decisione ricorso incidentale affidato a DUE motivi.

MOTIVI DELLA DECISIONE

1. In via preliminare, ai sensi dell'articolo 335 c.p.c., deve essere disposta la riunione dell'impugnazione incidentale delle amministrazioni pubbliche all'anteriore della societa' avendo entrambe ad oggetto la stessa decisione.

2. Con questa, la Commissione Tributaria Regionale - ritenuto "documentato in atti" (1) che "in relazione alle unita immobiliari di cui e' causa, furono commesse violazioni edilizie sicuramente rientranti ... nella previsione di cui alla Legge 17 agosto 1942, n. 1150, articolo 41 ter" e (2) che "per tali violazioni furono presentate istanze di concessione edilizia in sanatoria, che non hanno ancor avuto definizione (v. nota del Comune ... del 5 dicembre 2002) "; rigettata l'"eccezione di inammissibilita' dell'appello" sollevata dalla contribuente ("in quanto l'autorizzazione Decreto Legislativo n. 546 del 1992 ex articolo 52, comma 2, risulta ... depositata in atti e offerta in comunicazione nell'atto di appello", "ne' della stessa e' prescritta la formale notificazione, unitamente al gravame, alla controparte") -, in dichiarato parziale accoglimento dell'appello dell'Ufficio, ha sospeso ("sospende") "l'efficacia delle operate rettifiche dell'aliquota IVA, con conservazione provvisoria dei benefici fiscali, connessi, in via definitiva, all'esito delle domande di sanatoria edilizia" osservando:

- "in base alla Legge n. 765 del 1967, articolo 15 introduttivo della Legge 17 agosto 1942, n. 1150, articolo 41 ter, nessun beneficio fiscale inerente a immobili puo' essere riconosciuto in presenza di violazioni in materia di costruzioni edilizie";

- "benche' una prima lettura" della Legge n. 47 del 1985, articolo 46 "farebbe propendere per la sua applicabilita' soltanto alle cosiddette "imposte d'atto", quale ... l'imposta di registro, va ... considerato, a favore di una interpretazione estensiva dell'applicabilita' anche all'IVA, sia lo spirito della legge ..., che vuole riservare alle opere abusive oggetto di sanatoria lo stesso trattamento fiscale previsto per quelle realizzate legittimamente, sia il fatto che tra le tasse e imposte indirette sugli affari e' concettualmente compresa anche l'IVA";

- "... data la diversita' di disciplina dell'imposta, non puo' trovare applicazione il disposto che subordina il beneficio fiscale alla presentazione, contestualmente all'atto da registrare, all'amministrazione cui compete la registrazione, di copia conforme del provvedimento di sanatoria ovvero (in mancanza di provvedimento definitivo di sanatoria) di copia della domanda di concessione o di autorizzazione in sanatoria presentata al comune, con la relativa ricevuta rilasciata dal comune stesso";

- "la deduzione della ... contribuente, secondo cui l'amministrazione non avrebbe potuto ... procedere alla rettifica ..., mancando a monte la previa formale comunicazione della violazione edilizia da parte del Comune" e' "inaccoglibile" perche' "la legge ... non prevede tale comunicazione come condizione di validita' dell'azione amministrativa": nel caso "la notizia delle violazioni edilizie, con relativo preannuncio delle domande di concessione edilizia in sanatoria (poi ... presentate), fu attinta direttamente dal verbale di assemblea ordinaria della Cooperativa del 20 novembre 1990".

Tanto osservato, la stessa Commissione Tributaria Regionale, quindi, ha affermato che "in base all'espressa previsione della Legge n. 47 del 1985, articolo 46 comma 1, l'agevolazione fiscale deve essere riconosciuta alla Cooperativa ... in via provvisoria (cosi' parzialmente accogliendosi l'appello dell'ufficio) - con conseguente sospensione dell'efficacia delle operate rettifiche dell'aliquota IVA -, rimanendo, la definitiva regolazione del trattamento fiscale, connessa all'esito delle domande di sanatoria edilizia (nel senso del conseguimento stabile del beneficio in caso di concessione in sanatoria e della sua esclusione in caso di diniego di tale concessione) ".

3. Con il proprio ricorso la cooperativa chiede di cassare tale decisione in base ai seguenti cinque motivi.

A. In primo luogo la contribuente denunzia "violazione combinato disposto del Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 52 comma 2, e Legge n. 212 del 2000, articolo 7 comma 1" adducendo:

- "l'appello ... riporta gli estremi dell'autorizzazione ... ma non lo alliga alla copia dell'appello notificato";

- "l'Agenzia continua ad ignorare la norma che la obbliga, ove in un proprio atto fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama".

B. In secondo luogo la societa' - assumendo esser "due solo ... le condizioni di inderogabilita' per la sua applicazione": (a) "l'esistenza di una cooperativa edilizia" e (b) "il rispetto dei canoni costruttivi previsti dalla Legge n. 408, ... sull'edilizia economica-popolare" - denunzia "violazione e falsa applicazione della Legge n. 891 del 1980" perche' questa, a suo giudizio, "non prevede alcuna esplicita decadenza dal beneficio dell'aliquota agevolata in caso di una limitata, difformita' dalla concessione edilizia".

C. Con il terzo motivo la cooperativa denunzia ("in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5") "violazione e/o falsa applicazione Legge n. 765 del 1967 Legge n. 1150 del 1942" (testualmente) esponendo:

"L'Ufficio ha ritenuto che fosse stato violato solo il dettato della Legge n. 891 del 1980 e solo tale norma ha posto a base della pretesa" per cui "la ricerca di norme presuntivamente violate da parte dei giudici d'appello" pare "un singolare caso di ultrapetizione, un aiuto, un sostegno, una ricerca di presupposti accertativi che l'ordinamento e la giurisprudenza non attribuisce ai giudici che in sostanza si sono sostituiti all'Ufficio ... nella ricerca di (presunte) norme violate" da essa Cooperativa.

D. In quarto luogo la ricorrente principale lamenta "violazione articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5" osservando (unicamente) :

"assumere che la perdita del beneficio riguarda l'intero immobile anche se le difformita' siano parziali e' in contraddizione con i fatti di causa: l'attenta lettura del processo verbale di constatazione ... avrebbe ... evidenziato l'estraneita' di essa Cooperativa dai presunti abusi perpetrati dai soci".

E. Con il quinto (ed ultimo) motivo la contribuente - assumendo aver la sentenza impugnata detto, "nelle pieghe" della motivazione, che "alcun danno vi sara' per essa ... perche' il Comune ... non decidera' mai" - censura la sottoposizione "alla condizione sospensiva sancita" da detta sentenza e denunzia ulteriore "violazione articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5" adducendo di non vedere ("non si vede") "perche' il legislatore prevede l'alienabilita' di un cespite immobiliare anche in presenza della sola istanza in sanatoria, con pagamento dell'oblazione" mentre "la sentenza impugnata vuole attendere le decisioni del Comune ... in ordine alle stesse istanze presentate dai soci, protraendo sine die il principio della certezza del diritto", specie considerando che "il Comune ... potrebbe anche non decidere mai, e non essendo previsto un termine di prescrizione o decadenza, essa ... resterebbe sospesa all'infinito, non potendo neanche mai chiudere la sua liquidazione, prendendo atto di avere assolto allo scopo sociale".

Per la ricorrente, essa e "gli otto soci ... hanno fatto tutto per rientrare nei benefici di legge (istanze e pagamenti dell'oblazione) per uniformare tutto l'immobile al trattamento tributario teso a favorire l'edilizia economica popolare, supportati anche da norme ... che consentano l'alienabilita' degli otto immobili".

4. Nel ricorso incidentale le amministrazioni pubbliche svolgono due censure.

A. Con la prima denunziano "violazione articolo 112 c.p.c." ("ultrapetizione") affermando (soltanto) : "nessuno ha dedotto che gli avvisi dovessero essere sospesi sino all'esito delle istanze di condono edilizio".

B. Con la seconda (ed ultima) doglianza le stesse amministrazioni deducono "violazione articolo 46" ("quarto" e "primo comma") "Legge n. 47 del 1985" esponendo:

- "in caso di condono edilizio, la legge ... prevede espressamente che solo il rilascio della autorizzazione o concessione in sanatoria produce automaticamente la cessazione degli effetti dei provvedimenti di revoca o decadenza previsti dalla Legge n. 1150 del 1942, articolo 41 ter"; "se e in quanto la controversia urbanistica finisca ... gli avvisi saranno automaticamente caducati e la parte potra' chiederne il rimborso"; "nel frattempo la CTR non poteva decidere tenendo conto del condono";

- "la Commissione" non poteva "applicare l'articolo 46, comma 1" perche', prevedendo questo che "in deroga all'articolo 41 ter ..., le agevolazioni spettano per le imposte indirette se all'atto di registrare il negozio, presupposto di dette imposte, si presenta l'istanza di sanatoria e ... il provvedimento che la concede", "nella specie ... l'istanza e' stata presentata ben dopo i singoli atti e solo al fine di evitare le gia' comminate decadenze" mentre "nel primo caso il contribuente deve entro sei mesi dalla sanatoria, ove concessa dopo il compimento e la tassazione dell'atto, comunicarla all'Ufficio", "ipotesi ... non ricorrente".

Per le amministrazioni pubbliche, quindi, "la CTR erra nell'applicare al contrario la Legge n. 47 del 1985, articolo 46" perche' "non si poteva equiparare a tale situazione quella descritta dalla norma".

5. I primi quattro motivi del ricorso principale vanno rigettati perche' infondati; il ricorso incidentale delle amministrazioni pubbliche, di contro, deve essere accolto: tanto determina l'assorbimento della quinta censura svolta dalla cooperativa.

A. La prima doglianza della contribuente - concernente pretesa "violazione" del "combinato disposto del Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 52 comma 2, e la Legge n. 212 del 2000, articolo 7 comma 1" perche', si assume, "l'appello ... riporta gli estremi dell'autorizzazione ... ma non lo alliga alla copia dell'appello notificato" - e' priva di fondamento perche' (e tanto si osserva a correzione ed integrazione, ex articolo 384 c.p.c., della motivazione della sentenza impugnata in quanto la stessa, sul punto, si palesa comunque "conforme al diritto") nel caso l'atto di appello (come si legge nella sentenza impugnata) e' stato "depositato il 31 maggio 2002", e, quindi, il gravame e' stato proposto dopo il primo gennaio 2001, giorno di entrata in funzione (Decreto Ministeriale Finanze 28 dicembre 2000, ex articolo 1) delle Agenzia fiscali cui il Decreto Legislativo 30 luglio 1999, n. 300 (istitutivo delle stesse) ha attribuito la gestione della generalita' delle funzioni in precedenza esercitate dai dipartimenti e dagli uffici del Ministero delle Finanze, trasferendo alle medesime Agenzie i relativi rapporti giuridici, poteri e competenze.

L'entrata in funzione detta - come statuito da questa Corte (sentenza 14 gennaio 2005 n. 604 delle sezioni unite, seguita da Cass., trib.: 14 maggio 2007 n. 10943; 22 settembre 2006 n. 20516; 31 marzo 2005 n. 6809) - ha determinato l'inapplicabilita' ("deve essere ritenuta non piu' suscettibile di applicazione") della "disposizione del Decreto Legislativo 3 dicembre 1992, n. 546, articolo 52, comma 2, per la quale gli uffici periferici del dipartimento delle entrate devono essere previamente autorizzati alla proposizione dell'appello principale dal responsabile..." in quanto per il citato Decreto Legislativo n. 300 del 1999, articolo 57 i "rapporti giuridici, poteri e competenze" trasferiti alle agenzie fiscali vanno esercitati da queste "secondo la disciplina dell'organizzazione interna di ciascuna" di esse: l'organizzazione dell'Agenzia delle Entrate non prevede l'obbligo, per i suoi uffici periferici, di "essere previamente autorizzati alla proposizione dell'appello principale".

Nella richiamata sentenza delle sezioni unite si e', infatti, evidenziata l'impossibilita' di far discendere "condizionamenti al diritto delle agenzie ... di impugnare in appello le sentenze delle commissioni tributarie provinciali ad esse sfavorevoli" attesa l'"intervenuta soppressione di tutti gli uffici ed organi ministeriali ai quali... fa(ceva) riferimento" la norma dettata dal Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 52 comma 2.

B. La doglianza contenuta nel successivo motivo del ricorso principale - formulata nei termini testuali riprodotti - e' inammissibile perche' introduce, per la prima volta in questo giudizio di legittimita', la questione della "limitata difformita' dalla concessione edilizia", quindi una questione involgente (1) l'interpretazione dell'ultima proposizione normativa contenuta nella Legge 17 agosto 1942, n. 1150, articolo 41, comma 1 ("legge urbanistica"), per il quale il "contrasto" con la licenza edilizia, idoneo a escludere la spettanza delle "agevolazioni fiscali", "deve riguardare violazioni di altezza, distacchi, cubatura o superficie coperta che eccedano per singola unita' immobiliare il due per cento delle misure prescritte, ovvero il mancato rispetto delle destinazioni e degli allineamenti indicati nel programma di fabbricazione, nel piano regolatore generale e nei piani particolareggiati di esecuzione", oltre che (2) la esposizione delle concrete "violazioni" contestate ed il conseguente afferente accertamento, eminentemente fattuale, sulla sussistenza e sulla dimensione della "difformita'" riscontrata.

Della proposizione di tal questione innanzi al giudice del merito, pero', non vi e' traccia nella sentenza impugnata ed in ordine alla stessa, inoltre, la cooperativa non lamenta (come altrimenti necessario) un afferente vizio di omissione di pronuncia, foriero (se sussistente) di nullita' della sentenza (ex articolo 360 c.p.c., n. 4, non n. 5) per violazione dell'articolo 112 c.p.c..

C. Pure il terzo motivo del ricorso principale (assunta "ultrapetizione" per effetto della "ricerca di norme presuntivamente violate da parte dei giudici d'appello") - peraltro prospettato sub specie di "violazione dell'articolo 360 c.p.c., n. 5" ("omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio"), ovverosia con la denunzia di un vizio che riguarda propriamente la motivazione della sentenza circa la sussistenza ovvero la insussistenza di uno specifico fatto storico - e' privo di pregio.

Per l'articolo 113 c.p.c. - applicabile al processo tributario in forza del rinvio contenuto nel Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 1 comma 2 - anche il giudice tributario "nel pronunciare sulla causa ... deve seguire le norme del diritto": e', quindi, "dovere" pur di quel giudice (come di ogni giudice: cfr., Cass., 2 03 marzo 2008 n. 5741; 3, 24 giugno 2003 n. 10009) "ricercare le norme giuridiche applicabili alla concreta fattispecie sottoposta al suo esame e porre a fondamento della decisione principi di diritto anche diversi da quelli erroneamente richiamati dalle parti".

Peraltro, il vizio di ultrapetizione - propriamente per violazione dell'articolo 112 c.p.c. ("corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato"), produttivo (come gia' detto) della nullita' della sentenza per "error in procedendo" (Cass., 3, 24 aprile 2008 n. 10765; 3, 26 gennaio 2006 n. 1701, tra le recenti), da denunziare ai sensi dell'articolo 360 c.p.c., n. 4 e non 5 -, nel processo tributario avente ad oggetto (come nel caso) l'impugnazione di un atto impositivo, e' ravvisatile unicamente in ipotesi di attribuzione (o negazione) di un bene della vita (petitum) diverso ovvero per ragioni (causa petendi) differenti da quelli esposti in detto atto.

"Le ragioni poste a base dell'atto impositivo", come noto (Cass., trib., 29 settembre 2006 n. 21221), identificano "il fatto costitutivo dell'obbligazione" e "segnano i confini del giudizio tributario, che e' un giudizio d'impugnazione dell'atto" ("si' che l'ufficio finanziario non puo' porre a base della propria pretesa ragioni diverse") ma non escludono "l'autonomo potere qualificatorio del giudice" (ne' "l'esercizio, da parte dello stesso, dei poteri cognitori ex officio nei casi previsti dalla legge").

D. Il quarto motivo del ricorso della Cooperativa, principale e' inammissibile per le stesse ragioni esposte nello scrutinio del secondo.

L'unica osservazione che lo sorregge ("assumere che "la perdita del beneficio riguarda l'intero immobile anche se le difformita' siano parziali" e' in contraddizione con i fatti di causa.: l'attenta lettura del processo verbale di constatazione ... avrebbe ... evidenziato l'estraneita' di essa Cooperativa dai presunti abusi perpetrati dai soci"), infatti, da un lato, si fonda ancora sulla questione (gia' considerata inammissibile nell'esame dell'altro motivo) della pretesa "difformita'... parziale" e, dall'altro, denunzia una "estraneita'" della cooperativa "dai presunti abusi" (perche', si assume, "perpetrati dai soci") che si traduce in una eccezione (non rilevabile d'ufficio) di carenza di legittimazione passiva sostanziale di essa Cooperativa, ovverosia in una eccezione della cui proposizione innanzi al giudice del merito, del pari, non vi e' traccia nella sentenza impugnata e in ordine alla quale la ricorrente non lamenta (come pur ancora necessario) un afferente vizio di omissione di pronuncia sul punto, con conseguente (si ripete) nullita' della sentenza per violazione dell'articolo 112 c.p.c.

Come noto (Cass., 1, 16 maggio 2007 n. 11321, da cui gli excerpta che seguono, che richiama, "e plurimis", "sent. nn. 6916/1997, 5407/1997, 10843/1997, 2105/2000, 17606/2003, 16158/2005, 24457/2005, 24594/2005, 28227/2005, 4796/2006, 7078/2006, 13756/2006"), "la legittimatio ad causam, intesa come titolarita' del potere di promuovere, per la legittimazione attiva, e del dovere di subire, per la legittimazione passiva, un giudizio su un rapporto giuridico di diritto sostanziale va distinta dalla titolarita' attiva e passiva del rapporto stesso":

- "la legittimazione ad causam individua i soggetti che devono essere presenti nel giudizio affinche' il giudice possa pronunciare una sentenza di merito: per tale suo significato viene definita una condizione della decisione di merito laddove ogni eccezione del convenuto circa l'effettiva titolarita' attiva o passiva del diritto fatto valere comporta una disamina e una decisione attinente al merito della controversia"; siffatta "legittimatio..., attenendo alla verifica (sempre secondo la prospettazione offerta dall'attore) della regolarita' processuale del contraddittorio, e' rilevabile d'ufficio in ogni stato e grado del giudizio";

- "l'accertamento della effettiva titolarita' attiva o passiva del rapporto", attinente "al merito della controversia", invece, costituisce una "questione soggetta all'ordinaria disciplina dell'onere probatorio e delle impugnazioni: il difetto di titolarita', cioe', deve essere provato da chi lo eccepisce, deve formare oggetto di specifica censura in sede di impugnazione e non puo' essere eccepito per la prima volta, ne' rilevato ex officio" nel giudizio di legittimita'.

E. Il quinto motivo di ricorso della cooperativa - con il quale si censura il condizionamento della spettanza dei "benefici fiscali ..., in via definitiva, all'esito delle domande di sanatoria edilizia", operato dalla decisione di appello - deve essere scrutinato congiuntamente con il primo motivo del ricorso incidentale delle amministrazioni pubbliche perche' questo investe una questione preliminare relativa allo stesso punto.

Il Ministero e l'Agenzia, infatti, con il primo motivo del loro gravame denunziano un vizio di "ultrapetizione" (con "violazione articolo 112 c.p.c.") perche', assumono, "nessuno ha dedotto che gli avvisi dovessero essere sospesi sino all'esito delle istanze di condono edilizio".

Il motivo e' fondato: il condizionamento contenuto nella pronuncia impugnata, infatti, si colloca del tutto al di fuori delle precise e specifiche contrapposte richieste delle parti e si risolve in una inammissibile statuizione condizionata che deve ritenersi resa, appunto, ultra petita, perche' il giudice di appello ha sospeso (peraltro indeterminatamente), di sua iniziativa, l'"efficacia delle operate rettifiche dell'aliquota IVA" e - avendo riconnesso la "definitiva regolazione del trattamento fiscale ... all'esito delle domande di sanatoria, edilizia" (pur se "nel senso del conseguimento stabile del beneficio in caso di concessione in sanatoria, e della sua esclusione in caso di diniego di tale concessione") -, nella sostanza, non ha statuito affatto sulla spettanza o meno del "beneficio".

Si consideri che (Cass., lav., 21 agosto 2003 n. 123 00, la quale ricorda "esattamente in termini, Cass. n. 2316 del 1973 ... e, piu' recentemente n. 2680 del 1998 ...; n. 15930 del 2002 ... e n. 490 del 2003") "secondo la consolidata giurisprudenza di questo giudice di legittimita'", il vigente "ordinamento ammette la sentenza condizionale" (soltanto) "quando l'evento futuro e incerto, cui viene subordinata l'efficacia della condanna, si configura quale elemento accidentate della decisione cosi' formulata per economia di giudizi e per evitare ulteriori accertamenti di merito con conseguenti maggiori spese per le parti in causa".

Il fondamento della doglianza, intuitivamente importa l'assorbimento, per inutilita' del suo esame, della censura svolta dalla cooperativa nel suo quinto motivo di ricorso atteso che la decisione della controversia non puo' essere condizionato alla "concessione in sanatoria" od al "diniego di tale concessione" da parte del Comune competente, terzo estraneo alla presente controversia, cui il giudice di appello ha rimesso il potere di realizzare o meno il fatto condizionante la spettanza del beneficio fiscale.

G. La "violazione" della Legge n. 47 del 1985, articolo 46 commi 4 e 1" - articolo abrogato dal Decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, articolo 136 comma 2, a decorrere dal 3 0 giugno 2003 articolo 3 DL 20 giugno 2002 n. 122, convertito, con modificazioni, in Legge 1 agosto 2002, n. 185 -, denunziata dalle amministrazioni fiscali, e' pienamente sussistente.

6.1. In via preliminare va ricordato che (Cass., trib., 23 novembre 2005 n. 24576; cfr., altresi', trib., 2 0 maggio 2005 n. 10646) "le norme agevolative tributarie costituiscono delle disposizioni eccezionali non estensibili a fattispecie diverse da quelle discrezionalmente contemplate dal legislatore" : siffatta specie di norme, quindi (Cass., trib., 15 marzo 2004 n. 5260), e' inapplicabile "oltre i casi e i tempi espressamente considerati" (quand'anche "questo" non escluda "che anche le norme eccezionali possono essere suscettibili di interpretazione estensiva", la quale, pero', "presuppone che secondo la volonta' del legislatore i termini utilizzati da quest'ultimo abbiano, in realta', un significato piu' ampio di quello proprio delle parole").

L'applicazione dell'"aliquota agevolata in materia di IVA", quindi (Cass., trib., 9 maggio 2003 n. 7124), costituisce "un'eccezione alle normali disposizioni in materia di aliquota ordinaria" e per la sua "applicazione" il "contribuente che deve provare l'esistenza dei presupposti" richiesti dalla legge.

Specificamente (Cass., trib., 10 giugno 2008 n. 15299) : in ipotesi, quale quella in esame, di "agevolazioni (come la riduzione di aliquota in presenza di circostanze particolari considerate da apposite norme) ", il contribuente "e' tenuto in ogni caso a fornire la prova di sussistenza delle condizioni previste dalla legge agevolatrice (Cass. n. 9143/2005) ".

G.2. Per la Legge 17 agosto 1942, n. 1150, articolo 41 ter, ("legge urbanistica") articolo aggiunto dalla Legge 6 agosto 1967, n. 765, articolo 15; successivamente abrogato dal Decreto del Presidente della Repubblica n. 380 del 2001 gia' citato articolo 136, comma 2, lettera b), "le opere iniziate dopo l'entrata in vigore della ... legge, senza la licenza o in contrasto con la stessa, ovvero sulla base di licenza successivamente annullata, non beneficiano delie agevolazioni fiscali previste dalle norme vigenti ne' di contributi o altre provvidenze dello Stato o di Enti pubblici".

Per effetto di tal norma, quindi, (1) il rilascio di una licenza (o concessione) e (2) l'assenza di quel "contrasto con la stessa" definito in prosieguo dalla medesima disposizione (come ricordato nello scrutinio del secondo motivo del ricorso principale) costituiscono condizioni indefettibili per beneficiare delle "agevolazioni fiscali previste".

G.3. L'articolo 46 detto, comma 1, a sua volta, dispone(va) testualmente:

"in deroga alle disposizioni di cui alla Legge 17 agosto 1942, n. 1150, articolo 41 ter, introdotto dalla Legge 6 agosto 1967, n. 765, articolo 15, le agevolazioni tributarie in materia di tasse ed imposte indirette sugli affari si applicano agli atti stipulati dopo l'entrata in vigore della presente legge, qualora ricorrano tutti i requisiti previsti dalle vigenti disposizioni agevolative ed a condizione che copia conforme del provvedimento di sanatoria venga presentata, contestualmente all'atto da registrare, all'amministrazione cui compete la registrazione. In mancanza del provvedimento definitivo di sanatoria, per conseguire in via provvisoria le agevolazioni deve essere prodotta, al momento della registrazione dell'atto, copia della domanda di concessione o di autorizzazione in sanatoria presentata al comune, con la relativa ricevuta rilasciata dal comune stesso. Alla scadenza di ogni anno dal giorno della presentazione della domanda suddetta, l'interessato, a pena di decadenza dai benefici, deve presentare all'ufficio del registro copia del provvedimento definitivo di sanatoria o, in mancanza di questo, una dichiarazione del comune che attesti che la domanda non ha ancora ottenuto definizione".

Analogamente, per il comma 2, "in deroga alle disposizioni di cui alla Legge 17 agosto 1942, n. 1150, citato articolo 41 ter, per i fabbricati costruiti senza licenza o in contrasto con la stessa ovvero sulla base di licenza successivamente annullata si applica l'esenzione dall'imposta locale sui redditi, qualora ricorrano i requisiti tipologici di inizio e ultimazione delle opere in virtu' dei quali sarebbe spettata, per il periodo di dieci anni a decorrere dall'entrata in vigore della presente legge. L'esenzione si applica a condizione che l'interessato ne faccia richiesta all'ufficio distrettuale delle imposte dirette del suo domicilio fiscale, allegando copia della domanda indicata nel comma precedente con la relativa ricevuta rilasciata dal comune. Alla scadenza di ogni anno dal giorno della presentazione della domanda suddetta, l'interessato, a pena di decadenza dai benefici, deve presentare all'ufficio distrettuale delle imposte dirette copia del provvedimento definitivo di sanatoria o, in mancanza di questo, una dichiarazione del comune che attesti che la domanda non ha ancora ottenuto definizione".

Entrambe le disposizioni, per espresso dettato legislativo, costituivano "deroga alle disposizioni di cui alla Legge 17 agosto 1942, n. 1150, articolo 41 ter"; per le stesse, poi, l'applicazione delle "agevolazioni tributarie in materia di tasse ed imposte indirette sugli affari" o l'"esenzione dall'imposta locale sui redditi" si applicano unicamente alle specifiche "condizione" previste e sono vincolate al periodico compimento delle attivita' indicate in esse, che il contribuente e' tenuto ad osservare a espressa "pena di decadenza dai benefici".

G.4. Lo stesso articolo 46, comma 4, di poi, dispone (va) che "il rilascio, ai sensi delle disposizioni di cui al precedente capo 4, della concessione e della autorizzazione in sanatoria, per le opere o le parti di opere abusivamente realizzate, produce automaticamente, qualora ricorrano tutti i requisiti previsti dalle vigenti disposizioni agevolative, la cessazione degli effetti dei provvedimenti di revoca o di decadenza previsti dalla Legge 6 agosto 1967, n. 765, articolo 15".

Per testuale previsione della norma, quindi, l'automatica "cessazione degli effetti dei provvedimenti di revoca o di decadenza previsti dalla Legge 6 agosto 1967, n. 765, articolo 15" (cioe' dei provvedimenti di decadenza "previsti" dall'articolo 41 ter della "legge urbanistica") discende unicamente dal "rilascio" ("per le opere o le parti di opere abusivamente realizzate") "della concessione e della autorizzazione in sanatoria": per costante giurisprudenza di questa Corte (Cass., 1: 11 maggio 1998 n. 4729; 12 novembre 1996 n. 9907; 2 novembre 1995 n. 11402; 17 gennaio 1995 n. 489; 15 settembre 1992 n. 10533; 17 luglio 1992 n. 8690), la sopravvenienza, in corso del giudizio, di concessione edilizia in sanatoria, determina automaticamente il venir meno degli effetti della revoca del beneficio e comporta la cessazione dell'efficacia dell'atto impositivo e la consequenziale cessazione della materia del contendere.

Di converso, tanto significa, univocamente, che i "provvedimenti di revoca o di decadenza" in questione conservano appieno la loro efficacia e producono gli effetti propri finche' non siano rilasciate, "in sanatoria", una concessione od una autorizzazione specifica "per le opere o le parti di opere abusivamente realizzate".

G.5. Alla luce dei riprodotti conferenti dati normativi, il condizionato provvedimento adottato dalla Commissione Tributaria Regionale, oltre che contrario al disposto del quarto comma (innanzi illustrato) della Legge n. 47 del 1987, articolo 46, si rivela fondato su di una regula iuris che non si ricava affatto dalle previsioni dello stesso articolo 46, comma 1 (come del comma 2) atteso che il dettato dello stesso - oltre che non direttamente applicabile al caso concreto concernente l'imposta sul valore aggiunto siccome estraneo a quelle previsioni relative solo alle "tasse ed imposte indirette sugli affari" ed all'"imposta locale sui redditi"-, ai fini del provvisorio riconoscimento del beneficio da esso previsto, impone al contribuente un preciso comportamento (del quale il giudice a quo non ha affatto tenuto conto) la cui inosservanza determina la perdita definitiva del beneficio.

Il provvedimento del giudice ai appello, inoltre ed infine, non considera la totale diversita' della fattispecie costituita dal provvisorio riconoscimento normativo di un beneficio fiscale al momento del sorgere di quell'obbligo tributario (sia per "tasse ed imposte indirette sugli affari" che per "imposta locale sui redditi") rispetto a quella, che caratterizza la specie (relativa all'imposta sul valore aggiunto), in cui la legge riconnette il beneficio solo in presenza delle condizioni previste per goderne se sussistenti al momento dell'insorgenza dell'obbligo tributario, salvi sempre gli effetti, favorevoli al contribuente, derivanti dall'eventuale successiva concessione di un provvedimento di sanatoria edilizia.

G.6. In definitiva deve affermarsi il principio secondo cui, in base al combinato disposto della Legge n. 47 del 1985, articolo 46 (commi 1 e 4) e Legge 17 agosto 1942, n. 1150, articolo 41 ter (alias, Legge 6 agosto 1967, n. 765, articolo 15), e' il riconoscimento del beneficio fiscale dell'aliquota IVA agevolata, e non gia' il diritto dell'Ufficio a disconoscere tale beneficio per insussistenza dei presupposti richiesti dalla legge (ed a richiedere l'imposta calcolata in base all'aliquota ordinaria), ad essere subordinato e/o condizionato all'effettivo rilascio di un provvedimento di sanatoria delle difformita' edilizie ostative riscontrate.

6. In conseguenza, la sentenza impugnata deve essere cassata per avere, con una illegittima interpretazione estensiva di una norma attributiva di un diverso beneficio fiscale ("tasse ed imposte indirette sugli affari" o "imposta locale sui redditi"), fatto applicazione di quella norma a fattispecie (diversa aliquota IVA) del tutto differente e la causa, siccome bisognevole del corrispondente accertamento fattuale sulla sussistenza di un provvedimento di sanatoria, deve essere rinviata a sezione della stessa Commissione Tributaria Regionale, diversa da quella che ha emesso la pronuncia cassata, affinche':

(a) riesamini l'appello dell'Ufficio facendo applicazione del principio di diritto innanzi formulato e (b) provveda anche in ordine alle spese di questo giudizio di legittimita'.

P.Q.M.

La Corte riunisce i ricorsi; rigetta i primi quattro motivi del ricorso principale; accoglie il ricorso incidentale; dichiara assorbito il quinto motivo del ricorso principale; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa, anche per le spese del giudizio di legittimita', ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Campania.

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