La liquidazione profili civilistici e contabili

Come noto la liquidazione costituisce la fase finale della vita aziendale. La liquidazione volontaria viene decisa liberamente dal soggetto economico, la liquidazione giudiziale è disposta dall'autorità giudiziaria; la prima forma di liquidazione è disciplinata dal codice civile mentre la seconda tipologia è regolata da legislazioni speciali.

Come noto la liquidazione costituisce la fase finale della vita aziendale. La liquidazione volontaria viene decisa liberamente dal soggetto economico, la liquidazione giudiziale è disposta dall’autorità giudiziaria; la prima forma di liquidazione è disciplinata  dal codice civile mentre la seconda tipologia è regolata da legislazioni speciali.

La liquidazione è la conseguenza del verificarsi di cause di scioglimento. Le società di persone si sciolgono per molteplici cause che si possono elencare in:

- scioglimento volontario

- conseguimento dell’oggetto sociale o impossibilità di conseguirlo

- decorso del termine previsto nell’atto costitutivo

- mancanza della pluralità dei soci protratta per oltre tre mesi

- eventuali cause previste nell’atto costitutivo

- fallimento in caso di attività commerciale

- sentenza che dichiara la nullità della società

Le società di capitali, ai sensi e per gli effetti dell’articolo 2484 del codice civile, si sciolgono per numerose cause fra cui il decorso del termine, la riduzione del capitale al di sotto del minimo legale o una delibera assembleare.

Gli effetti dello scioglimento si producono nei confronti dei terzi alla data di iscrizione presso l’ufficio del registro delle imprese della dichiarazione con cui gli amministratori ne accertano le cause o alla data di iscrizione della delibera assembleare.

Come noto  al verificarsi delle cause di scioglimento e fino al momento della nomina dei liquidatori gli amministratori conservano il potere di gestire la società ai soli fini della conservazione dell’integrità e del valore del patrimonio sociale.

Nelle società di persone i soci, una volta acclarata la situazione di scioglimento della società, acquisiscono il diritto alla liquidazione del patrimonio sociale ed il diritto ad ottenere la liquidazione della propria quota previa soddisfazione dei debiti sociali. Inoltre i soci, durante la fase della liquidazione,  possono autorizzare o ratificare gli atti non urgenti compiuti dagli amministratori, possono decidere di revocare la liquidazione. In ogni caso i soci devono procedere ad effettuare eventuali ulteriori conferimenti su richiesta dei liquidatori.

Nel caso di società di capitali gli amministratori, ai sensi dell’art. 2487, contestualmente all’accertamento della causa di scioglimento, devono convocare senza indugio l’assemblea dei soci affinché la stessa deliberi in merito al numero ed alla nomina dei liquidatori ed ai  criteri in base ai quali deve svolgersi la liquidazione. La nomina degli amministratori deve essere iscritta nel registro delle imprese. Avvenuta l’iscrizione gli amministratori cessano dalla carica e consegnano ai liquidatori i libri sociali, una situazione dei conti alla data di effetto dello scioglimento e un rendiconto sulla loro gestione relativo al periodo successivo all’ultimo bilancio approvato.

La situazione dei conti alla data di effetto dello scioglimento - secondo quanto precisato nel principio contabile n. 5 dell’Organismo Italiano di Contabilità - è  una semplice situazione dei conti  ottenibile senza difficoltà dalla contabilità aziendale. La  situazione dei conti non prevede scritture di assestamento e modifica dei criteri di valutazione. In altre parole essa rappresenta una fotografia della situazione contabile dell’impresa al momento della liquidazione.

Il rendiconto sulla gestione è un vero e proprio bilancio infrannuale, quindi comprensivo di stato patrimoniale conto economico e nota integrativa, che si riferisce alla data di consegna del patrimonio sociale ai liquidatori; esso concerne la frazione di esercizio sociale intercorrente tra la chiusura dell’esercizio (anteriore alla data di scioglimento) a cui si riferisce l’ultimo bilancio approvato (ossia reso pubblico ai soci ed ai terzi) e la nomina dei liquidatori, che è la data a partire dalla quale ha inizio la procedura di liquidazione. I criteri di valutazione da utilizzare nel rendiconto sono quelli di funzionamento propri del bilancio ordinario di esercizio, tenuto conto ovviamente della successiva fase di liquidazione. Pertanto si ritiene opportuno indicare nella nota integrativa del rendiconto anche gli eventuali riflessi contabili derivanti dalla successiva fase di liquidazione.

 Il confronto con la situazione dei conti precedente serve per monitorare gli amministratori nel periodo in cui dispongono di poteri ridotti alla conservazione del patrimonio.

I liquidatori hanno il potere di compiere tutti gli atti utili per la liquidazione della società. Inoltre gli stessi devono redigere il bilancio di esercizio che deve essere approvato dall’assemblea dei soci.

Nel primo bilancio successivo alla loro nomina, quindi nel bilancio successivo alla redazione del rendiconto sulla gestione, i liquidatori devono indicare le variazioni nei criteri di valutazione adottati rispetto all’ultimo bilancio approvato e le ragioni e conseguenze di tali valutazioni.  Infatti in questi bilanci i criteri di valutazione sono il presunto realizzo per le attività ed il valore di estinzione per la passività.

Se la liquidazione dura per più di un esercizio i liquidatori devono procedere alla redazione dei bilanci intermedi di liquidazione.

Si segnala che con riferimento alle società di persone i soci possono liberamente determinare le modalità di liquidazione della società, al punto che è essi possono decidere di omettere completamente il procedimento di liquidazione.

Per le società di persone è previsto espressamente l’obbligo di redazione del bilancio iniziale di liquidazione o inventario di liquidazione, mentre per le società di capitale non previsto un obbligo analogo.

Tuttavia si ritiene  necessario anche per le società di capitali che   alla nomina dei liquidatori  venga redatto il bilancio iniziale di liquidazione, cioè lo stato patrimoniale al quale sono applicati i criteri di valutazione in ipotesi di liquidazione, ossia, come detto, nella prospettiva che ogni bene diventi oggetto di autonoma valutazione in relazione alla sua capacità di trasformarsi in danaro, e che  le passività vengano con sollecitudine estinte (criterio della presunto valore di estinzione).

Criteri di valutazione in ipotesi di liquidazione

1) le spese di impianto, di pubblicità, di ricerca e sviluppo vanno stralciate;

2) Vanno iscritti, ancorché non presenti prima in contabilità, beni immateriali suscettibili di autonomo realizzo (ad esempio marchi e brevetti anche autoprodotti)

3) deve essere iscritto il fondo spese future relative alla fase liquidatoria;

4) I beni materiali compresi i crediti vanno valutati al presunto valore di realizzo;

6) conseguentemente nel  patrimonio netto vanno evidenziate le “rettifiche di liquidazione”.

I Bilanci annuali di liquidazione devono essere redatti annualmente e sottoposti alla approvazione dell’assemblea.

Le valutazioni in ipotesi di liquidazione vanno riviste dai liquidatori in occasione di ogni bilancio. Per quanto compatibili, si rinvia agli schemi di bilancio previsti dal codice civile.

In nota integrativa vanno esposti gli effetti della variazione dei criteri di valutazione mettendo, in particolare, i evidenza le variazioni intervenute su ciascuna categoria di voci dello Stato Patrimoniale e del Conto Economico.

Le scritture contabili della procedura di liquidazione sono finalizzate alla redazione del rendiconto degli amministratori alla data di messa in liquidazione della società.  Inoltre le scritture contabili  rilevano il passaggio dalle valutazioni di funzionamento alle valutazioni di liquidazione, e sono propedeutiche alla redazione dei bilanci annuali e del bilancio finale.

Infine si rileva che dal punto di vista fiscale il reddito compreso tra l’inizio dell’esercizio e l’inizio della liquidazione è determinato in base alle risultanze del conto di gestione previsto dall’art. 2277 c.c, opportunamente rettificate in base alla normativa fiscale che regola, ai fini Ires, la determinazione del reddito imponibile di impresa e la determinazione della base imponibile Irap. Per le società, il reddito compreso tra l’inizio e la chiusura della liquidazione è determinato in base al bilancio finale. Il reddito di ciascun esercizio intermedio è determinato, come vedremo nel proseguo, in via provvisoria.

Compiuta la liquidazione, i liquidatori devono redigere il bilancio finale di liquidazione unitamente all’eventuale paiano di riparto, indicando la parte spettante a ciascun socio nella suddivisione dell’attivo.

Decorso il termine di 90 giorni senza che i soci abbiano proposto reclami, il bilancio finale di liquidazione si intende approvato, ed i  liquidatori devono chiedere la cancellazione della società dal registro delle imprese.

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