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registro imposta catastale trasformazione societaria
Pubblicata il 26/09/2010
Massima - Anche nelle operazioni di trasformazione societaria effettuate ante D.Lgs. n. 347/1990, non potendosi parlare di trasferimento patrimoniale da una società ad un'altra in quanto il soggetto sopravvive alla vicenda modificativa senza perdere la sua identità soggettiva,
l'imposta catastale è dovuta in misura fissa e non proporzionale, non ravvisandosi così alcun sintomo di capacità contributiva. Questo orientamento e conforme ai successivi pronunciamenti della Suprema Corte
Sent. n. 3945 del 18 aprile 1998 (ud. del 10 dicembre 1997) della Corte Cass.
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Sent. n. 3945 del 18 aprile 1998 (ud. del 10 dicembre 1997)
della Corte Cass., Sez. I civ. - Pres. Baldassarre, Rel. Palma
Registro - Imposta catastale - Trasformazione societaria - Ante D.Lgs.
n. 347/1990 - Trasferimento di immobili - Non sussiste - Semplice voltura
catastale - Aliquota proporzionale - Inapplicabilità - Art. 10 del D.Lgs.
31 ottobre 1990, n. 347 - Art. 21 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 635
Massima - Anche nelle operazioni di trasformazione societaria
effettuate ante D.Lgs. n. 347/1990, non potendosi parlare di trasferimento
patrimoniale da una società ad un'altra in quanto il soggetto sopravvive
alla vicenda modificativa senza perdere la sua identità soggettiva,
l'imposta catastale è dovuta in misura fissa e non proporzionale, non
ravvisandosi così alcun sintomo di capacità contributiva.
Fatto - Con ricorso alla Commissione tributaria di I grado del 26 settembre 1986, la F. di A. dott. L. & C. S.a.s. - premesso che, in data 29 novembre 1985, la F. S.p.A. aveva deliberato la trasformazione della Società in società in accomandita semplice; e che, all'atto della registrazione, ai sensi dell'art. 4 della Tariffa all. A) al D.P.R. n. 634 del 1972, l'Ufficio del Registro di A. aveva preteso l'imposta catastale dello 0,40% sul valore degli immobili di proprietà della Società, pari a £.19.893.200, a norma dell'art. 21 D.P.R. n. 635 del 1972 - impugnò il silenzio-rifiuto dell'Intendente di Finanza di Rovigo, chiedendo il rimborso dell'imposta catastale; - la Commissione adita, con decisione n. 290 del 12 maggio 1989, respinse il ricorso; - la Commissione tributaria di II grado di Rovigo, a seguito di appello della Società, con decisione n. 272 del 18 giugno 1991, riformò la decisione impugnata dichiarando dovuto il richiesto rimborso; - la Commissione tributaria centrale, adita dall'Ufficio, con decisione n. 3735 del 19 ottobre 1995, rigettò il ricorso, osservando che la trasformazione di una società "di capitali" in società "di persone" "dà luogo ad una mera trasformazione della qualità giuridica dello stesso ente e, pertanto, non determina un passaggio della titolarità dei beni da un subbietto giuridico ad un altro"; e che, siccome dall'atto di trasformazione di una società da un tipo ad un altro non consegue il trasferimento di beni da un soggetto ad un altro, nell'ipotesi di trasformazione di una società di capitali in società di persone l'imposta catastale deve essere applicata in misura fissa e non in quella proporzionale; - avverso tale decisione, l'Amministrazione finanziaria ha proposto ricorso per Cassazione, deducendo un motivo di censura; - resiste, con controricorso, la F. di A. dott. L. & C. S.a.s. Diritto - Con l'unico motivo (con cui deduce "violazione e falsa applicazione art. 10, D.Lgs. 31 ottobre 1990 n. 347; art. 360, n. 3 c.p.c."), l'Amministrazione ricorrente censura la decisione impugnata, sostenendo che l'art. 21, D.P.R. n. 635 del 1972 assoggetta l'esecuzione delle volture catastali ad imposta proporzionale, a prescindere del tutto dalla ulteriore circostanza, estranea alla previsione normativa, del trasferimento del bene da un soggetto ad un altro; - il ricorso dev'essere respinto; - questa Corte non ignora che, in analogo (imposta catastale corrisposta, in misura proporzionale, in sede di registrazione dell'atto di trasformazione di società in accomandita semplice in società a responsabilità limitata) precedente, deciso con la recente sentenza n. 2789 del 1997, è stato affermato - sulla base del rilievo che "presupposto dell'imposizione catastale, secondo il soppresso art. 21 del D.P.R. n. 635 del 1972 (vigente all'epoca dell'imposizione tributaria), non era un'attribuzione patrimoniale (presupposto, questo, tipico delle imposte di 'trasferimento' e non anche dell'imposta catastale), ma la mera esecuzione di una voltura, ancorché questa fosse stata resa necessaria da una modificazione meramente formale della precedente situazione patrimoniale" (cfr. sent. n. 1963 del 1991, ivi cit.) - che "nella logica della disciplina vigente all'epoca.... la voltura catastale - conseguente alla trasformazione di una società di persone in una società di capitali - giustificava l'imposizione di un tributo proporzionale in quanto, integrando un cambiamento dell'assetto proprietario e comportando, pertanto, una diversa disponibilità dell'immobile dal punto di vista sia soggettivo che oggettivo, costituiva sempre espressione di una capacità contributiva"; - il Collegio dissente dalla ratio decidendi espressa in tale specifico precedente in base alle seguenti considerazioni: A)- In primo luogo, costituisce consolidato orientamento di questa Corte (cfr., e pluribus, sentt. nn. 5798 del 1997, 9124 del 1992, 4815 del 1988, 2697 del 1986), condiviso dal Collegio, quello secondo cui ogni specie di trasformazione di una società da uno ad altro tipo comporta soltanto il mutamento formale di un'organizzazione societaria già esistente, non la creazione di un nuovo ente che si distingua dal precedente; sicché, l'ente trasformato, quand'anche acquisti la personalità giuridica di cui prima era sprovvisto, non si estingue per rinascere sotto altra forma, né dà luogo ad un nuovo centro d'imputazione di rapporti giuridici, ma sopravvive alla vicenda modificativa senza soluzione di continuità e senza perdere la sua identità soggettiva; con la conseguenza che tutto il patrimonio (mobile ed immobile) della società trasformata deve essere considerato, automaticamente e senza possibilità di eccezione alcuna, di proprietà della medesima società, pur nella sua nuova veste e denominazione. Da ciò consegue, tra l'altro, che, in caso di trasformazione societaria, non si può parlare di trasferimento del patrimonio dall'una all'altra società. B)- In secondo luogo, è la stessa formulazione dell'art. 21 D.P.R. n. 635 del 1972 (come sostituito dall'art. 7 D.L. n. 216 del 1978, conv., con modificazioni, nella L. n. 388 del 1978, applicabile nella specie ratione temporis) - concernente presupposto e misura del tributo, come recita(va) la rubrica - ad implicare che la determinazione dell'imposta catastale in misura proporzionale (anziché in quella fissa) presuppone un trasferimento patrimoniale da un soggetto ad un altro: infatti - posto che il primo comma dispone(va) che l'esecuzione delle volture catastali è soggetta all'imposta del 4 per mille sul valore dei beni immobili, rustici ed urbani, accertato agli effetti delle imposte di registro e di successione o determinato a norma del precedente articolo 3 (imponibile per la trascrizione ipotecaria); e che l'art. 4 lett. d) della Tariffa, all. A al D.P.R. n. 634 del 1972 (Disciplina dell'imposta di registro, applicabile alla specie ratione temporis) assoggetta gli atti di trasformazione societaria ad imposta di registro in misura fissa (presupponendo, quindi, l'inesistenza di un trasferimento patrimoniale) - è evidente che, essendo impossibile, secondo l'espresso disposto della legge, individuare, per gli atti di trasformazione societaria, l'imponibile per la determinazione dell'imposta catastale nella misura proporzionale, questa non può essere dovuta che in misura fissa. C)- In terzo luogo, se l'atto di trasformazione societaria non implica, per definizione, un trasferimento patrimoniale da un soggetto ad un altro - come è dimostrato, anche sul piano tributario, si ribadisce, dall'assoggettamento dell'atto stesso ad imposta di registro in misura fissa - non si scorge quale sia la manifestazione indiretta di capacità contributiva espressa dall'atto medesimo, per di più (non già in generale, ma) soltanto ai fini dell'imposta catastale; - conclusivamente, anche nella vigenza dell'art. 21 D.P.R. n. 635 del 1972 (sia nel testo originario, sia in quello sostituito dall'art. 7 D.L. n. 216 del 1978 cit.) - così come, pacificamente, dall'entrata in vigore (1° gennaio 1991) dell'art. 10 comma 2 del D.Lgs. n. 347 del 1990 (Approvazione del T.U. delle disposizioni concernenti le imposte ipotecarie e catastali, emanato sulla base della delega conferita al Governo dall'art. art. 1 comma 3 L. n. 165 del 1990), il quale prevede, fra l'altro, che l'imposta catastale è dovuta nella misura fissa di lire centomila per le volture eseguite in dipendenza di atti che non importano trasferimento di beni immobili né costituzione o trasferimento di diritti reali immobiliari - gli atti di ogni specie di trasformazione societaria, in quanto non comportano trasferimento patrimoniale, debbono ritenersi assoggettati ad imposta catastale in misura fissa, quale determinata dall'art. 15 della Tariffa allegata al decreto, che la prevede per "qualunque altro annotamento non specificamente contemplato"; - sussistono giusti motivi per dichiarare compensate per intero, fra le parti, le spese del presente giudizio. P.Q.M. - Rigetta il ricorso e compensa le spese.
Fatto - Con ricorso alla Commissione tributaria di I grado del 26 settembre 1986, la F. di A. dott. L. & C. S.a.s. - premesso che, in data 29 novembre 1985, la F. S.p.A. aveva deliberato la trasformazione della Società in società in accomandita semplice; e che, all'atto della registrazione, ai sensi dell'art. 4 della Tariffa all. A) al D.P.R. n. 634 del 1972, l'Ufficio del Registro di A. aveva preteso l'imposta catastale dello 0,40% sul valore degli immobili di proprietà della Società, pari a £.19.893.200, a norma dell'art. 21 D.P.R. n. 635 del 1972 - impugnò il silenzio-rifiuto dell'Intendente di Finanza di Rovigo, chiedendo il rimborso dell'imposta catastale; - la Commissione adita, con decisione n. 290 del 12 maggio 1989, respinse il ricorso; - la Commissione tributaria di II grado di Rovigo, a seguito di appello della Società, con decisione n. 272 del 18 giugno 1991, riformò la decisione impugnata dichiarando dovuto il richiesto rimborso; - la Commissione tributaria centrale, adita dall'Ufficio, con decisione n. 3735 del 19 ottobre 1995, rigettò il ricorso, osservando che la trasformazione di una società "di capitali" in società "di persone" "dà luogo ad una mera trasformazione della qualità giuridica dello stesso ente e, pertanto, non determina un passaggio della titolarità dei beni da un subbietto giuridico ad un altro"; e che, siccome dall'atto di trasformazione di una società da un tipo ad un altro non consegue il trasferimento di beni da un soggetto ad un altro, nell'ipotesi di trasformazione di una società di capitali in società di persone l'imposta catastale deve essere applicata in misura fissa e non in quella proporzionale; - avverso tale decisione, l'Amministrazione finanziaria ha proposto ricorso per Cassazione, deducendo un motivo di censura; - resiste, con controricorso, la F. di A. dott. L. & C. S.a.s. Diritto - Con l'unico motivo (con cui deduce "violazione e falsa applicazione art. 10, D.Lgs. 31 ottobre 1990 n. 347; art. 360, n. 3 c.p.c."), l'Amministrazione ricorrente censura la decisione impugnata, sostenendo che l'art. 21, D.P.R. n. 635 del 1972 assoggetta l'esecuzione delle volture catastali ad imposta proporzionale, a prescindere del tutto dalla ulteriore circostanza, estranea alla previsione normativa, del trasferimento del bene da un soggetto ad un altro; - il ricorso dev'essere respinto; - questa Corte non ignora che, in analogo (imposta catastale corrisposta, in misura proporzionale, in sede di registrazione dell'atto di trasformazione di società in accomandita semplice in società a responsabilità limitata) precedente, deciso con la recente sentenza n. 2789 del 1997, è stato affermato - sulla base del rilievo che "presupposto dell'imposizione catastale, secondo il soppresso art. 21 del D.P.R. n. 635 del 1972 (vigente all'epoca dell'imposizione tributaria), non era un'attribuzione patrimoniale (presupposto, questo, tipico delle imposte di 'trasferimento' e non anche dell'imposta catastale), ma la mera esecuzione di una voltura, ancorché questa fosse stata resa necessaria da una modificazione meramente formale della precedente situazione patrimoniale" (cfr. sent. n. 1963 del 1991, ivi cit.) - che "nella logica della disciplina vigente all'epoca.... la voltura catastale - conseguente alla trasformazione di una società di persone in una società di capitali - giustificava l'imposizione di un tributo proporzionale in quanto, integrando un cambiamento dell'assetto proprietario e comportando, pertanto, una diversa disponibilità dell'immobile dal punto di vista sia soggettivo che oggettivo, costituiva sempre espressione di una capacità contributiva"; - il Collegio dissente dalla ratio decidendi espressa in tale specifico precedente in base alle seguenti considerazioni: A)- In primo luogo, costituisce consolidato orientamento di questa Corte (cfr., e pluribus, sentt. nn. 5798 del 1997, 9124 del 1992, 4815 del 1988, 2697 del 1986), condiviso dal Collegio, quello secondo cui ogni specie di trasformazione di una società da uno ad altro tipo comporta soltanto il mutamento formale di un'organizzazione societaria già esistente, non la creazione di un nuovo ente che si distingua dal precedente; sicché, l'ente trasformato, quand'anche acquisti la personalità giuridica di cui prima era sprovvisto, non si estingue per rinascere sotto altra forma, né dà luogo ad un nuovo centro d'imputazione di rapporti giuridici, ma sopravvive alla vicenda modificativa senza soluzione di continuità e senza perdere la sua identità soggettiva; con la conseguenza che tutto il patrimonio (mobile ed immobile) della società trasformata deve essere considerato, automaticamente e senza possibilità di eccezione alcuna, di proprietà della medesima società, pur nella sua nuova veste e denominazione. Da ciò consegue, tra l'altro, che, in caso di trasformazione societaria, non si può parlare di trasferimento del patrimonio dall'una all'altra società. B)- In secondo luogo, è la stessa formulazione dell'art. 21 D.P.R. n. 635 del 1972 (come sostituito dall'art. 7 D.L. n. 216 del 1978, conv., con modificazioni, nella L. n. 388 del 1978, applicabile nella specie ratione temporis) - concernente presupposto e misura del tributo, come recita(va) la rubrica - ad implicare che la determinazione dell'imposta catastale in misura proporzionale (anziché in quella fissa) presuppone un trasferimento patrimoniale da un soggetto ad un altro: infatti - posto che il primo comma dispone(va) che l'esecuzione delle volture catastali è soggetta all'imposta del 4 per mille sul valore dei beni immobili, rustici ed urbani, accertato agli effetti delle imposte di registro e di successione o determinato a norma del precedente articolo 3 (imponibile per la trascrizione ipotecaria); e che l'art. 4 lett. d) della Tariffa, all. A al D.P.R. n. 634 del 1972 (Disciplina dell'imposta di registro, applicabile alla specie ratione temporis) assoggetta gli atti di trasformazione societaria ad imposta di registro in misura fissa (presupponendo, quindi, l'inesistenza di un trasferimento patrimoniale) - è evidente che, essendo impossibile, secondo l'espresso disposto della legge, individuare, per gli atti di trasformazione societaria, l'imponibile per la determinazione dell'imposta catastale nella misura proporzionale, questa non può essere dovuta che in misura fissa. C)- In terzo luogo, se l'atto di trasformazione societaria non implica, per definizione, un trasferimento patrimoniale da un soggetto ad un altro - come è dimostrato, anche sul piano tributario, si ribadisce, dall'assoggettamento dell'atto stesso ad imposta di registro in misura fissa - non si scorge quale sia la manifestazione indiretta di capacità contributiva espressa dall'atto medesimo, per di più (non già in generale, ma) soltanto ai fini dell'imposta catastale; - conclusivamente, anche nella vigenza dell'art. 21 D.P.R. n. 635 del 1972 (sia nel testo originario, sia in quello sostituito dall'art. 7 D.L. n. 216 del 1978 cit.) - così come, pacificamente, dall'entrata in vigore (1° gennaio 1991) dell'art. 10 comma 2 del D.Lgs. n. 347 del 1990 (Approvazione del T.U. delle disposizioni concernenti le imposte ipotecarie e catastali, emanato sulla base della delega conferita al Governo dall'art. art. 1 comma 3 L. n. 165 del 1990), il quale prevede, fra l'altro, che l'imposta catastale è dovuta nella misura fissa di lire centomila per le volture eseguite in dipendenza di atti che non importano trasferimento di beni immobili né costituzione o trasferimento di diritti reali immobiliari - gli atti di ogni specie di trasformazione societaria, in quanto non comportano trasferimento patrimoniale, debbono ritenersi assoggettati ad imposta catastale in misura fissa, quale determinata dall'art. 15 della Tariffa allegata al decreto, che la prevede per "qualunque altro annotamento non specificamente contemplato"; - sussistono giusti motivi per dichiarare compensate per intero, fra le parti, le spese del presente giudizio. P.Q.M. - Rigetta il ricorso e compensa le spese.