Trasformazione di società di persone in societa di capitali

Massima - Non può essere riconosciuta la riduzione alla metà dell'Irpeg, prevista dall'art. 105 del D.P.R. 6 marzo 1978, n. 218, per le imprese operanti nei territori del Mezzogiorno - poi divenuta esenzione totale ex art. 14 della L. 1° marzo 1986, n. 64 - in caso di trasformazione di una società di persone già operante - in detti territori - in società di capitali qualora difetti il necessario requisito della novità dell'iniziativa produttiva. Né è possibile desumere tale requisito dal già avvenuto riconoscimento dell'esenzione ai fini dell'Ilor (ex art. 101 del citato D.P.R. n. 218 del 1978), in quanto il requisito va autonomamente accertato dal giudice di merito, con riguardo al momento genetico della trasformazione societaria .

Sent. n. 1359 del 29 gennaio 2003 (ud. del 5 giugno 2002) della Corte Cass.



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Sent. n. 1359 del 29 gennaio 2003 (ud. del 5 giugno 2002) della Corte Cass., Sez. tributaria - Pres. Cristarella Orestano, Rel. Papa Tributi  in  generale  -  Disciplina  delle   agevolazioni   tributarie   - Agevolazioni di carattere territoriale  -  Nuove  iniziative  produttive  - Esenzione dall'Irpeg ex art. 14 della L. n.  64  del  1986  -  Requisiti  - Novità dell'iniziativa produttiva - Necessità - Trasformazione  di  società di persone (già in regime di esenzione dall'Ilor) in società di capitali  - Sufficienza - Esclusione - Autonomo  accertamento  di  detto  requisito  da parte del giudice  di  merito  -  Necessità  -  Momento  di  riferimento  - Individuazione - Art. 14, L. 1° marzo 1986, n. 64 - 105, D.P.R. 6 marzo 1978, n. 218     Massima  -  Non  può  essere  riconosciuta  la  riduzione   alla   metà dell'Irpeg, prevista dall'art. 105 del D.P.R. 6 marzo 1978, n. 218, per  le imprese operanti nei territori del Mezzogiorno  -  poi  divenuta  esenzione totale ex art. 14 della L. 1° marzo 1986, n. 64 - in caso di trasformazione di una società di persone già operante - in detti territori - in società di capitali   qualora   difetti   il   necessario   requisito   della   novità dell'iniziativa produttiva. Né è possibile desumere tale requisito dal  già avvenuto riconoscimento dell'esenzione ai fini dell'Ilor (ex art.  101  del citato D.P.R. n. 218 del 1978), in quanto  il  requisito  va  autonomamente accertato dal giudice di merito, con riguardo  al  momento  genetico  della trasformazione societaria .
    Fatto - L'Ufficio delle Imposte Dirette di  Teramo,  con  provvedimento (n. 45) del 14 giugno 1995, notificato il 23 seguente, negò le agevolazioni in materia di Irpeg, richieste dalla S.r.l. A.C. di Castellalto,  ai  sensi del  D.P.R.  n.  218/1978,  avendo  escluso  il  requisito   della   novità dell'iniziativa produttiva in ordine alla intervenuta  mera  trasformazione da società di persone in società di capitali.     Respinta l'impugnativa della contribuente dalla Commissione  tributaria provinciale di Teramo,  quella  regionale  dell'Abruzzo,  con  la  sentenza indicata in epigrafe, ne ha  accolto  l'appello,  riconoscendo  il  diritto all'esenzione "a decorrere dalla data di trasformazione e per la durata del rimanente periodo, sino al decimo anno dalla costituzione".     Per la cassazione  ricorre  l'Amministrazione  finanziaria,  con  unico complesso motivo, mentre la società A.C. non svolge attività difensiva.       Diritto - Denunziando violazione e falsa applicazione dell'art. 26  del D.P.R. n. 601/1973, artt. 78 e 107 del D.P.R.  n.  1523/1967,  e  collegato vizio di motivazione, l'Amministrazione  finanziaria  censura  la  sentenza della Commissione tributaria regionale, per non avere  considerato  che  la semplice trasformazione da società  di  persone  in  società  di  capitali, "senza che risulti differenziato né il genere né  il  luogo  di  produzione delle società succedutesi", non realizza la  nuova  iniziativa  produttiva, richiesta dalla legge. Essa si esaurisce invero in  una  vicenda  giuridica che "non determina neanche la successione nei rapporti di un ente giuridico ad un  altro  ma  costituisce  semplicemente  un'ipotesi  di  modificazione contrattuale",  così  rimanendo  al  di  fuori  dello  schema   agevolativo previsto, per l'Irpeg, dal comma 3 del cit. art. 26.     Il ricorso risulta fondato, nei termini appresso precisati.     L'art. 26 del D.P.R. n. 601/1973 riconosce le agevolazioni per le nuove iniziative produttive previste dal t.u. delle leggi sul Mezzogiorno (D.P.R. n. 1523/1967), con le successive proroghe e modifiche, fra cui si segnalano - per il carattere mobile del rinvio: per tutte cfr. Cass. n. 15926/2001  - quelle fissate nell'art. 105, comma 1, del successivo D.P.R. n. 218/1978 e, poi, nell'art. 14, comma 5, della L. n. 64/1986.  A'  termini  della  prima disposizione, I'Irpeg è ridotta alla metà, nei confronti delle imprese  che si costituiscono in forma societaria nei territori  indicati  dall'articolo 1, per la  realizzazione  di  nuove  iniziative  produttive  nei  territori stessi, per dieci anni dalla loro costituzione, fermo restando il  disposto degli artt. 101 e 102" (riguardanti l'Ilor); ed il beneficio è  stato  reso totale - a partire dal 29 marzo  1986:  v.  Cass.  n.  10085/1997  -  dalla seconda disposizione.     Dovendosi  rapportare  la  complessiva  censura  all'argomentare  della sentenza impugnata, si puntualizza che, in questa, la soluzione  favorevole alla contribuente appare fondata sulla progressione logica seguente: a)  la trasformazione  societaria  comporta,  in  attuazione  del   principio   di 'neutralità'  fiscale,  il  passaggio  dal  regime  dell'Irpef  (cui  erano soggetti i soci della società  in  nome  collettivo)  a  quello  dell'Irpeg (applicabile alla società a responsabilità limitata), con  le  agevolazioni corrispondenti, le quali competeranno "dalla data di trasformazione  e  per la durata del rimanente periodo, fino al compimento del decimo  anno  dalla costituzione"; b) la spettanza del beneficio non è legata ad alcun 'atto di concessione', in assenza di margini di discrezionalità in capo agli Uffici; c)  l'interpretazione  estensiva  della  norma   agevolatrice   induce   al riconoscimento  del  beneficio  in   presenza   di   una   "innovazione   o trasformazione di una società  esistente  che  sia  talmente  pregnante  da svolgere (...) effetti comparabili a quelli propri di un nuovo insediamento industriale". Su tali premesse, venendo alla verifica se la  società,  come sopra trasformatasi, abbia realizzato "una nuova e autonoma fonte di lavoro incrementativa dell'occupazione e dello sviluppo",  il  giudice  a  quo  ha concluso affermativamente, "poiché tale circostanza di fatto (oggettiva)  è stata acclarata  in  materia  di  Ilor,  per  la  quale  è  stata  concessa l'esenzione totale, esenzione che spetta anche in materia di Irpeg, per  la coesistenza dei due tributi, sopravvenuta con la  trasformazione  dell'ente societario".     Si rammenta  che  il  contrasto  risulta  incentrato  unicamente  sulla ricorrenza del 'requisito della  novità',  con  riguardo  alla  intervenuta trasformazione (cfr. sentenza, pag. 2). Sul punto, i rilievi sub  a)  e  b) che precedono  appaiono  inconferenti:  il  primo,  perché  mostra  di  non considerare che il mutamento di  regime,  se  comporta  applicazione  delle agevolazioni fissate per quello sopravvenuto, non può nondimeno prescindere dalla presenza dei requisiti per il  relativo  riconoscimento;  il  secondo perché, pur fondato su un principio esatto, non mostra alcuna attinenza con la fattispecie da inquadrare. Il terzo rilievo, infine, testualmente tratto da Cass. n. 5732/1998, appare sfornito di qualsivoglia riscontro, in  punto di fatto, poiché la conclusione rivela il proprio unico -  ed  effettivo  - fondamento sulla giustapposizione della agevolazione in Irpeg a quella  del beneficio in Ilor.     La giustapposizione si rivela frutto di un errore di  diritto,  che  ha indotto il giudice del  merito,  in  buona  sostanza,  all'affermazione  di sufficienza dell'intervenuta trasformazione societaria, su cui,  in  misura prevalente, si è appuntata la  critica  della  ricorrente  Amministrazione. Critica sicuramente fondata là dove, fermo il  requisito  soggettivo  della costituzione in forma societaria - in concreto, intervenuta  attraverso  la trasformazione da società di persone (assoggettate ad  Irpef,  con  Ilor  a carico dell'ente) a società di  capitali,  sottoposta  all'Irpeg,  del  cui sgravio parziale si controverte -, afferma non potersi affidare soltanto  a tale  vicenda  il  riscontro  della  necessaria  ricorrenza  del  requisito oggettivo  di  novità  dell'iniziativa  produttiva.   Questo   va   infatti verificato in concreto, pure in assenza di previsione nell'atto costitutivo (Cass. n. 15391/2001), non essendo richiesto un espresso  riferimento  alle modalità di  realizzazione  dell'iniziativa  medesima  ovvero  al  tipo  di attività (Cass.  n.  1227/2001).  Resta  invece  superato  l'aspetto  della censura fondato sulla natura e  sull'ambito  di  operatività  dell'atto  di trasformazione,  giacché  la  fattispecie  civilistica  assume,   in   sede tributaria, rilievo limitato alla forma societaria adottata (cfr. Cass.  n. 52/2000, riferita ad analoga ipotesi di trasformazione, in  cui,  ferma  la novità della iniziativa produttiva, s'intendeva far decorrere il  beneficio dalla costituzione della società di persone), necessaria a  sua  volta  per individuare lo stesso soggetto passivo dell'imposta (art . 87 del Tuir).     Tornando al rilevato errore di diritto, è evidente che acquisita con la trasformazione la qualità di soggetto passivo dell'Irpeg, non  possa  farsi discendere la spettanza delle agevolazioni in ordine a tale  imposta  dalla mera constatazione dei benefìci a fini Ilor. I (due trattamenti  favorevoli possono infatti coesistere - come espressamente si legge nel cit. art. 105, D.P.R. n. 218/1978 -, ma non necessariamente nelle medesime  condizioni  di fatto (ved., per tutte, Cass.  n.  11028/1999):  mentre  per  I'Irpeg  sono richieste  la  ripetuta  forma  societaria  e  la  -   pure   riportata   - realizzazione  di  nuove  iniziative  produttive,  per  l'Ilor  -  che  può riguardare anche imprese individuali  o  società  di  persone  -  occorrono l'impianto di stabilimenti  industriali  nei  territori  agevolati  (D.P.R. cit., art. 101, comma  1)  o  che  gli  stabilimenti  già  esistenti  siano "ampliati, trasformati, riattivati, ricostruiti o ammodernati"  (comma  2), ovvero il reinvestimento degli  utili  "nella  costruzione,  ampliamento  o riattivazione di impianti industriali" (art. 102, comma 1).     Riemerge, pertanto, con la propria autonoma - e, di fatto, esclusiva  - rilevanza, la questione circa la novità  dell'iniziativa  produttiva,  che, oltre ad essere stata erroneamente riferita al riscontro di spettanza delle agevolazioni per l'Ilor, soffre  dell'ulteriore  errore  -  presumibilmente indotto dal malinteso principio di neutralità fiscale - per cui, mentre  la forma societaria deriva dalla intervenuta  trasformazione,  la  contrastata novità della iniziativa  produttiva  andrebbe  riferita  al  momento  della originaria  costituzione  in  società  di   persone,   così   da   limitare l'operatività dell'esenzione solo "per la  durata  del  rimanente  periodo" (decennale).     Deve  quindi  concludersi  che,  ai  fini  del   riconoscimento   delle agevolazioni disposte per l'Irpeg dall'art. 105 del D.P.R. n. 218/1978, non è sufficiente la trasformazione di una società di persone  -  già  operante nei territori meridionali - in società di capitali, essendo  indispensabile il concorrente requisito della novità dell'iniziativa produttiva; il  quale non è a sua volta desumibile  dal  riconoscimento  dell'esenzione  ai  fini dell'Ilor (già in precedenza spettante), ma va autonomamente accertato  dal giudice  del  merito,  con  riguardo  allo  stesso  momento  genetico  (del passaggio dal regime dell'Irpef a quello dell'Irpeg).     In accoglimento del ricorso, l'impugnata sentenza  va  quindi  cassata, con  rinvio  ad  altra  Sezione  della  medesima   Commissione   tributaria regionale,  che  procederà  al  nuovo  esame,   attenendosi   all'enunciato principio, all'esito liquidando anche le spese della presente fase.       P.Q.M. - Accoglie il ricorso per quanto di ragione; cassa  la  sentenza impugnata e rinvia ad altra Sezione della Commissione tributaria  regionale dell'Abruzzo, che provvederà anche sulle spese del giudizio di cassazione.

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