Dividendi di fonte estera percepiti da soggetti residenti

In via generale si rileva che non devono essere più inclusi nell'imponibile IRPEF gli utili percepiti da persone fisiche residenti al di fuori dell'esercizio di impresa in relazione a partecipazioni non qualificate in società estere. Infatti anche agli utili di fonte estera derivanti da partecipazioni non qualificate si applica la ritenuta a titolo d'imposta del 20% per cento prevista per gli utili di fonte italiana. Continuano, invece, ad essere inclusi nel reddito complessivo imponibile i dividendi da partecipazioni qualificate estere.

DIVIDENDI DI FONTE ESTERA PERCEPITI DA SOGGETTI RESIDENTI
Dividendi di fonte estera percepiti da persone fisiche residenti al di fuori dell’esercizio di impresa In via generale si rileva che non devono essere più inclusi nell’imponibile IRPEF gli utili percepiti da persone fisiche residenti al di fuori dell’esercizio di impresa in relazione a partecipazioni non qualificate in società estere.Infatti anche agli utili di fonte estera derivanti da partecipazioni non qualificate si applica la ritenuta di imposta del 20% prevista per gli utili di fonte italina. Continuano, invece, ad essere inclusi nel reddito complessivo imponibile ai fini dell’IRPEF gli utili percepiti al di fuori dell’esercizio dell’impresa da persone fisiche residenti, in relazione a partecipazioni qualificate in società estere. E’ stata infatti mantenuta ferma l’applicazione sui predetti utili della ritenuta a titolo di acconto del 12,50 per cento. Tale ritenuta è applicata sulla quota imponibile degli utili, ossia sul 40 per gli utili prodotti dal 2008 la percentuale di imponibilità è aumentata al 49,72%) per cento del loro ammontare al netto delle ritenute eventualmente applicate nello Stato estero.

Infine, va rilevato che, a norma dell’articolo 47, comma 4, del TUIR, in deroga al regime di parziale concorrenza alla formazione del reddito imponibile, qualora gli utili derivanti da partecipazioni qualificate siano distribuiti da soggetti residenti in Paesi a fiscalità privilegiata, essi concorrono integralmente alla formazione del reddito imponibile, ad eccezione dell’ipotesi in cui gli utili siano stati imputati al socio ai sensi del comma 1 dell’articolo 167 e dell’articolo 168 ovvero sia stata ritenuta valida la dimostrazione, in seguito all’esercizio del diritto di interpello, che dalla partecipazione in dette società residenti in Paesi a fiscalità privilegiata, non si consegua l’effetto di localizzare ivi i relativi redditi.

In particolare, si tratta di utili distribuiti da soggetti residenti o localizzati in Stati o territori a fiscalità privilegiata.

In linea generale, quindi, gli utili distribuiti da tali soggetti concorrono nella misura del 100 per cento alla formazione del reddito del socio residente. Ciò vale, ovviamente, nel caso di partecipazioni qualificate. Ove le partecipazioni non siano qualificate, infatti, è prevista l’applicazione della ritenuta del 20 per cento a titolo definitivo sul 100 per cento del dividendo distribuito (al netto delle ritenute applicate nello Stato estero).

Pertanto, gli utili di fonte estera sono parzialmente esclusi da tassazione in Italia solo se relativi a società che risiedono in uno Stato a fiscalità ordinaria, nel presupposto che tali utili abbiano scontato una imposizione congrua nel territorio in cui sono stati prodotti; se questo non accade, l’utile è tassato integralmente nel Paese del percettore al fine di evitare salti d’imposta.

Come già anticipato, gli utili non concorrono alla formazione del reddito imponibile fino a concorrenza della quota di reddito della società partecipata già attribuito al socio residente in proporzione alla partecipazione da esso detenuta e assoggettato a tassazione separata ai sensi degli articoli 167 e 168 del TUIR. Ciò vale anche con riferimento agli utili derivanti da partecipazioni non qualificate per i quali, in tal caso, non si applica la ritenuta a titolo d’imposta di cui all’articolo 27, comma 4, del D.P.R. n. 600 del 1973.

In ogni caso, nonostante il dividendo provenga da uno Stato o territorio a fiscalità privilegiata, è possibile dimostrare, tramite interpello da inoltrare all’Agenzia delle Entrate, che dal possesso delle partecipazioni qualificate non sia conseguito l’effetto di localizzare i redditi nello Stato o territorio a fiscalità privilegiata.

Si ricorda che le disposizioni che regolano il diritto di interpello, già contenute nella disciplina sulle Controlled Foreign Companies (CFC), sono state attuate nell’ambito del decreto ministeriale del 21 novembre 2001, n. 429. Il diritto di interpello può essere esercitano, nel caso di specie, da qualsiasi soggetto possessore della partecipazione, anche se diversa dalle partecipazioni di controllo e di collegamento, con le medesime modalità previste dalla disciplina sulle CFC. Infatti, l’articolo 47, comma 4, del TUIR stabilisce che l’esercizio dell’interpello avviene “secondo le modalità del comma 5, lettera b), dell’articolo 167” lasciando intendere che l’ambito dei soggetti che possono esercitare l’interpello è più ampio di quello ordinariamente previsto dalla disciplina sulle CFC (soggetti che detengono il controllo o il collegamento dell’impresa partecipata estera – cfr. artt. 167 e 168 del TUIR).

Nel caso in cui sia stato ottenuto il parere favorevole dell’Agenzia delle Entrate per la disapplicazione della normativa CFC in base alla esimente di cui all’articolo 167, comma 5, lettera a), del TUIR, cioè in considerazione dello svolgimento di un’effettiva attività industriale o commerciale da parte della società partecipata non residente, gli utili distribuiti da quest’ultima concorrono integralmente alla formazione del reddito imponibile del soggetto residente. In tal caso, è comunque consentita la presentazione di una nuova istanza di interpello volta a far valere l’esimente di cui all’articolo 167, comma 5, lettera b), del TUIR, che – come si è visto – attiene alla localizzazione del reddito in Paesi a fiscalità ordinaria.

2) Dividendi di fonte estera e proventi equiparati percepiti da soggetti IRES

Innanzitutto si rileva che ill comma 3 dell’articolo 89 del TUIR, coerentemente con quanto previsto dalla legge delega, dispone l’applicazione del medesimo trattamento previsto per gli utili distribuiti da soggetti residenti, ossia tassazione nei limiti del 5 per cento, anche a quelli distribuiti dalle società ed enti non residenti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d), del TUIR, ad eccezione degli utili distribuiti da soggetti residenti negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato.

In quest’ultimo caso, ossia per gli utili distribuiti da società ed enti residenti negli Stati o territori di cui al citato decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze emanato ai sensi dell’articolo 167, comma 4, del TUIR, l’esclusione dalla formazione del reddito nella misura del 95 per cento spetta, infatti, esclusivamente se le predette società ed enti, a seguito della presentazione di un’istanza di interpello all’Agenzia delle Entrate abbiano dimostrato che i redditi imputati dalla società partecipata siano stati regolarmente assoggettati a tassazione in un Paese a fiscalità ordinaria, a decorrere dall’inizio del periodo di possesso della partecipazione.

Considerato che la norma rinvia alle condizioni di cui all’articolo 87, comma 1, lett. c) – rilevanti ai fini della “participation exemption” – deve ritenersi che la circostanza esimente appena richiamata, volta a dimostrare la localizzazione del reddito in un Paese terzo, non compreso nella black list, deve ricorrere già dal primo periodo in cui la partecipazione è detenuta. (cfr. paragrafo 3.2).

Al di fuori della fattispecie appena esaminata, gli utili distribuiti da soggetti esteri (che non siano residenti in “Paradisi fiscali”) sono esclusi dalla formazione del reddito della società od ente ricevente per il 95 per cento del loro ammontare.

L’estensione agli utili distribuiti dalle società ed enti non residenti si applica al verificarsi della condizione prevista dall’articolo 44, comma 2, lettera b), ossia in presenza di partecipazioni al capitale o al patrimonio di società ed enti non residenti, rappresentate e non rappresentate da titoli, che – come si è detto al paragrafo 2.4 – possono considerarsi similari alle azioni o alle quote di società a responsabilità limitata. Si ricorda che tale assimilazione può farsi valere qualora la remunerazione della partecipazione, ove corrisposta da società residente, sarebbe indeducibile nella determinazione del reddito d’impresa per effetto di quanto previsto dall’articolo 109, ultimo comma, del TUIR. In definitiva, l’esclusione per il 95 per cento si rende applicabile esclusivamente alle partecipazioni al capitale o al patrimonio della società e quando la relativa remunerazione sia costituita totalmente dalla partecipazione ai risultati economici della società emittente o di altre società appartenenti allo stesso gruppo o dell’affare in relazione al quale i titoli e gli strumenti finanziari sono stati emessi.

In buona sostanza, il comma 3 dell’articolo 89 ha inteso subordinare l’applicabilità dell’esclusione parziale alla condizione che gli utili di fonte estera (compresi quelli che derivano da strumenti finanziari) siano erogati sulla base di partecipazioni o attività finanziarie di natura partecipativa che assicurino un’effettiva partecipazione ai risultati economici della società emittente o di quelle del suo gruppo o di un affare.

 

 

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