Accertamento delle imposte sui redditi e domicilio fiscale persone fisiche

Sent. n. 25095 del 27 novembre 2006 (ud. del 23 ottobre 2006)

della Corte Cass., Sez. tributaria - Pres. Saccucci, Rel. Botta

Tributi  erariali  diretti  -  Accertamento  delle  imposte  sui  redditi  -

Domicilio fiscale - Persone fisiche -  Soggetti  residenti  -  Trasferimento

della  loro  residenza  anagrafica  all'estero   -   Domicilio   fiscale   -

Accertamento - Criteri - Notifica dell'accertamento tributario - Modalità  -

Notifica consolare all'estero - Esclusione - Notifica al domicilio fiscale -

Affermazione - Modalità - Spedizione di raccomandata - Esclusione affissione

all'albo comunale - Affermazione -  Fondamento  -  Lesione  del  diritto  di

difesa del contribuente - Negazione - Art. 58 del D.P.R. 29 settembre  1973,

n. 600

Massima - Ai sensi dell'art. 58, commi 1 e 2, del D.P.R. n. 600/1973, la

persona  fisica  che,  dopo  la  presentazione  della  dichiarazione   abbia

trasferito la propria  residenza  anagrafica  all'estero,  ha  il  domicilio

fiscale nel comune in cui si è prodotto il reddito (o, se il  reddito  si  è

prodotto in più comuni, nel comune in cui  si  è  prodotto  il  reddito  più

elevato). Pertanto, ove la notificazione dell'avviso di accertamento fiscale

non possa essere eseguita presso il domicilio indicato  nella  dichiarazione

dei redditi per il trasferimento all'estero del contribuente, essa non  deve

essere eseguita nelle forme  consolari  (ed  anzi  la  notifica  tramite  il

Consolato sarebbe inesistente), ostandovi la previsione dell'art. 60,  comma

1, lettera f), del D.P.R. n. 600 del 1973, ma, in  mancanza  di  abitazione,

ufficio o azienda nel comune di domicilio fiscale, deve essere  svolta,  sul

presupposto dell'esecuzione di adeguate ricerche nel detto comune,  non  già

per  mezzo  della  spedizione  della  raccomandata,  ma   con   l'affissione

dell'avviso di deposito all'albo del comune, ai sensi dell'art. 60, comma 1,

lettera e), del D.P.R. n. 600 del 1973, senza che  tale  disciplina,  tenuta

ferma anche dallo Statuto del contribuente di cui alla L. n.  212  del  2000

(art.  6,  comma  1),  possa  dirsi  lesiva  del  diritto  di   difesa   del

contribuente, il quale deve  essere  contemperato  con  l'interesse  fiscale

dello Stato. (1)

Svolgimento  del  processo  -  La  controversia  concerne  l'impugnativa

dell'intimazione a pagare l'imposta Invim  relativa  ad  una  donazione,  in

ordine alla quale l'Ufficio del registro di Trieste, formatosi il  giudicato

sulla determinazione del valore finale dell'immobile oggetto di accertamento

sotto tale  profilo,  aveva  inutilmente  notificato  al  contribuente,  nel

frattempo trasferitosi all'estero, il relativo  avviso  di  liquidazione.  A

fondamento della propria impugnazione il contribuente  deduceva  la  nullità

della notifica  dell'avviso  di  liquidazione  e  la  conseguente  decadenza

dell'ufficio.

    Vistosi rigettato il ricorso tanto in primo, quanto in secondo grado, il

contribuente,  da  un  lato,  produceva  istanza   di   condono   ai   sensi

dell'art. 53, comma 5, della L. n. 413/1991, e, dall'altro,  ricorreva  alla

Commissione tributaria centrale, la quale,  con  la  sentenza  in  epigrafe,

accoglieva il ricorso  originariamente  proposto  avverso  l'intimazione  di

pagamento e, considerato  conseguenzialmente  non  esaurito  il  rapporto  e

pendente la controversia, affermava la legittimità della suindicata  istanza

di definizione agevolata.

    Avverso tale sentenza, il Ministero  dell'economia  e  delle  finanze  e

l'Agenzia delle Entrate propongono ricorso per cassazione  con  due  motivi.

Resiste il contribuente con controricorso, illustrato anche con memoria.

    Motivi della decisione - Con  il  primo  motivo  di  ricorso,  le  parti

ricorrenti denunciano  violazione  e  falsa  applicazione  degli  artt.  60,

lettera e), del D.P.R. n. 600/1973, 140 del codice di procedura  civile,  74

del D.P.R. n. 634/1972 e 31  del  D.P.R.  n.  643/1972,  nonché  motivazione

apodittica, incerta e contraddittoria, ed omesso esame di un punto  decisivo

della controversia.

    La Commissione tributaria centrale avrebbe erroneamente, ad avviso delle

parti ricorrenti, ritenuto applicabile  nella  fattispecie  l'art.  140  del

codice  di  procedura  civile,  mentre  la  disposizione  cui  doveva  farsi

riferimento era costituita dall'art. 60, lettera e), del D.P.R. n. 600/1973.

    La censura proposta è, sotto  il  profilo  della  violazione  di  legge,

fondata. È infatti pacifico, lo ammette chiaramente lo stesso  contribuente,

che questi si era trasferito all'estero all'epoca della contestata  notifica

dell'avviso di liquidazione: siffatta  situazione  imponeva  all'ufficio  di

procedere alla predetta notifica non già ai sensi dell'art. 140  del  codice

di procedura civile, bensì ai sensi dell'art. 60,  lettera  e),  del  D.P.R.

n. 600/1973.

    Come questa Corte ha già avuto modo di affermare, "le  persone  fisiche,

che dopo la presentazione della  dichiarazione  dei  redditi  non  sono  più

residenti  nel  territorio  dello  Stato  per  aver  trasferito  la  propria

residenza anagrafica all'estero, hanno, per espressa previsione di legge, il

domicilio fiscale nel comune in cui si è  prodotto  il  reddito  (o,  se  il

reddito si è prodotto in più comuni, nel comune in  cui  si  è  prodotto  il

reddito più elevato) (art. 58, commi 1 e 2, del D.P.R.  29  settembre  1973,

n. 600). Pertanto, la notificazione dell'avviso di accertamento fiscale, ove

non possa essere eseguita presso il domicilio indicato  nella  dichiarazione

dei redditi per il  trasferimento  all'estero  del  contribuente,  non  deve

essere eseguita nelle forme consolari, ostandovi la previsione dell'art. 60,

lettera f), del D.P.R. n. 600 del  1973,  ma,  in  mancanza  di  abitazione,

ufficio o azienda nel comune di domicilio fiscale, deve essere  svolta,  sul

presupposto dell'esecuzione di adeguate ricerche nel detto comune,  non  già

per  mezzo  della  spedizione  della  raccomandata,  ma   con   l'affissione

dell'avviso di deposito all'albo del comune, ai sensi dell'art. 60,  lettera

e), del D.P.R. n. 600 del 1973, senza  che  tale  disciplina,  tenuta  ferma

anche dallo Statuto del contribuente di cui alla L. n. 212 del 2000 (art. 6,

comma 1), possa dirsi lesiva del diritto  di  difesa  del  contribuente,  il

quale deve essere contemperato con l'interesse fiscale dello  Stato"  (Cass.

n. 7773/2006).

    Anzi, la Corte ha stabilito  che,  contrariamente  a  quanto  mostra  di

ritenere  il  controricorrente,  sarebbe  stata  inesistente  una   notifica

eseguita ai sensi dell'art. 142 del  codice  di  procedura  civile,  la  cui

applicazione è esplicitamente esclusa dall'art. 60, lettera f),  del  D.P.R.

n. 600/1973. Infatti,  ha  affermato  la  Corte,  "in  tema  di  imposta  di

registro, la notifica dell'avviso di accertamento di maggior valore relativo

alla compravendita di un immobile a persona non residente, né dimorante,  né

domiciliata nella Repubblica, effettuata  all'estero  tramite  il  Consolato

d'Italia, è inesistente, dovendosi effettuare, ai sensi dell'art. 60,  comma

1, lettera e),  del  D.P.R.  29  settembre  1973,  n.  600,  nel  comune  di

stipulazione o formazione dell'atto" (Cass. n. 8456/1996).

    Nel caso di specie, quindi, correttamente l'ufficio  aveva  proceduto  a

notificare l'avviso di liquidazione ai sensi dell'art. 60, lettera  e),  del

D.P.R. n. 600/1973, notifica che si perfeziona con l'affissione del deposito

dell'atto all'albo della casa comunale, ove  deve  rimanere  esposto  per  8

giorni  consecutivi,   senza   che   occorra   la   spedizione   dell'avviso

(dell'avvenuto deposito) mediante raccomandata con avviso di ricevimento.

    Essendo state rispettate le  formalità  prescritte  dalla  surrichiamata

disposizione (ed essendo inapplicabile la  procedura  di  notifica  prevista

dall'art. 140 del codice di procedura civile), non poteva essere  dichiarato

il mancato esaurimento del rapporto ed affermata la validità dell'istanza di

definizione agevolata prodotta dal contribuente: invero, se  la  Commissione

tributaria centrale avesse accertato, come avrebbe dovuto, il rispetto delle

formalità di cui all'art. 60, lettera e), del D.P.R. n. 600/1973 e,  quindi,

la validità della notifica dell'avviso di liquidazione,  non  impugnato  dal

contribuente, ne sarebbe  conseguita  la  definitività  dell'accertamento  e

della relativa liquidazione con l'impossibilità di ricorrere al  condono  ex

art. 53 della L. n. 413/1991 non essendo pendente alcuna  controversia  alla

data del 30 settembre 1991 (l'avviso di liquidazione  era  stato  notificato

l'11 aprile 1989).

    Deve essere accolto, quindi, il primo motivo di  ricorso,  assorbito  il

secondo. La sentenza impugnata deve essere cassata in  relazione  al  motivo

accolto e, non essendo necessario alcun  altro  accertamento  di  fatto,  la

causa  può  essere  decisa  nel  merito  mediante  il  rigetto  del  ricorso

introduttivo del contribuente. Sussistono giusti motivi per  compensare  tra

le parti le spese dell'intero giudizio.

    P.Q.M. - la Corte Suprema di Cassazione  accoglie  il  primo  motivo  di

ricorso, assorbito il secondo. Cassa la sentenza impugnata in  relazione  al

motivo accolto e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo  del

contribuente. Compensa le spese dell'intero giudizio.