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imposta di registro proporzionale trasferimento di azienda
Pubblicata il 29/12/2010
Non sussiste violazione dei divieti stabiliti dalla Direttiva n. 69/335/CEE nell'applicare il prelievo a titolo di imposta di registro proporzionale nel trasferimento di un immobile o di una azienda, quale ramo di questa, connesso all'atto di un conferimento di immobili ad una società di capitali. Il presupposto non è infatti l'atto di conferimento bensì l'effetto reale immobiliare al pari di qualsiasi atto di trasferimento di diritti reali. Pertanto il trasferimento di azienda è soggetto ad aliquota di registro proorzionale
Sent. n. 9301 del 19 aprile 2010 (ud. del 16 febbraio 2010)della Corte Cass.
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Sent. n. 9301 del 19 aprile 2010 (ud. del 16 febbraio 2010) della Corte Cass., SS.UU. civ. – Pres. Carbone, Rel. D’Alonzo Imposta di registro – Conferimento – Cessione ramo d’azienda – Rimborso – Imposta dovuta - Art. 4 della Tariffa allegata al D.P.R. n. 131 del 1986 Non sussiste violazione dei divieti stabiliti dalla Direttiva n. 69/335/CEE nell’applicare il prelievo a titolo di imposta di registro proporzionale nel trasferimento di un immobile o di una azienda, quale ramo di questa, connesso all’atto di un conferimento di immobili ad una società di capitali. Il presupposto non è infatti l’atto di conferimento bensì l’effetto reale immobiliare al pari di qualsiasi atto di trasferimento di diritti reali.
Svolgimento del processo - Con ricorso notificato al MINISTERO dell’ECONOMIA e delle FINANZE, all’AGENZIA delle ENTRATA ed all’Ufficio di Milano 2 di questa, la s.r.l. P.E. (già s.r.l. B.E.) - premesso che: (1) l’assemblea straordinaria della s.r.l. B.E. aveva deliberato di coprire la perdita di L. 17.288.412.243 scaturente dalla situazione patrimoniale al 31 ottobre 1994 attraverso (a) l’integrale utilizzo delle poste "altre riserve" e (b) la riduzione del capitale sociale (da L. 220.000.000.000 a L. 136.450.000.000); (2) “contestualmente” la stessa assemblea aveva deliberato di aumentare il capitale sociale dalle dette L. 136.450.000.000 “fino ad un massimo di L. 700.000.000.000” con il “conferimento di un ramo di azienda” da parte del “socio (unico) E. spa”; (3) con rogito del 16 marzo 1995 essa e la spa E. (conferente) avevano stipulato atto di conferimento di un ramo d’azienda per effetto del quale il capitale sociale di essa conferitaria era stato aumentato a L. 659.850.000.000 (essendo stato stimato il valore del ramo d’azienda conferito in L. 523.400.000.000; (4) all’atto della registrazione l’Ufficio aveva applicato l’imposta proporzionale dell’1% richiedendo il versamento di complessive L. 5.234.000.000 (L. 835.000.000 sulla parte di aumento del capitale sociale servita a riportare quest’ultimo da L. 136.450.000.000 all’importo preesistente alla riduzione per perdite L. 220.000.000.000; L. 4.398.500.000 riferibili all’effettivo aumento del capitale sociale da L. 220.000.000.000 a L. 659.850.000.000); (5) con distinte istanze (12 aprile 1996 e 15 ottobre 1997) aveva richiesto il rimborso (a) della quota - parte dell’imposta corrispondente “all’incremento di capitale sociale da L. 220.000,000.000 a L. 659.850.000.000”, in quanto “riscossa sulla base di norme contrastanti... con il combinato disposto degli artt. 4 e 7 della Direttiva n. 69/335/CEE” la quale “prescriveva per l’operazione in questione la totale esenzione da imposta di registro” e (b) della quota-parte dell’imposta corrispondente all’incremento del capitale “reintegrato del valore precedente l’abbattimento per coperture perdite”, ritenendo che l’imposta fosse stata riscossa “in violazione della nota II all’art. 4 della Tariffa allegata al D.P.R. n. 131 del 1986” e, comunque, “degli artt. 4 e 7 della predetta direttiva” -, in forza di DUE motivi, chiedeva di cassare a sentenza n. 38/66/01 depositata il 29 marzo 2001 con la quale la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia aveva recepito il gravame dell’Ufficio avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano (51/27/99) la quale aveva accolto i ricorsi da essa proposti avverso il silenzio rifiuto formatosi su dette istanze di rimborso. Nel proprio controricorso il Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle Entrata instavano per il rigetto del ricorso. La società ricorrente depositava memorie ex art. 378 c.p.c., nella quale, “alla luce” della sentenza n. 16130 del 2007 di questa Corte, chiedeva, “in via subordinata”, di domandare alla Corte di Giustizia delle Comunità Europee (“adempiendo all’obbligo fissato dall’art. 234, comma 3, del Trattato CE”) se: (1) “ai sensi della Direttiva CEE n. 69/335, come modificata..., sia legittima una norma nazionale che assoggetta ad imposta proporzionale di registro un conferimento di azienda remunerato unicamente mediante attribuzione di quote sociali”; (2) “nel diritto comunitario, nei casi in cui una Direttiva preveda la possibilità degli Stati membri di una deroga, limitata e circoscritta, al complessivo assetto normativo che essa detta, sia possibile ravvisare, nella inerzia dello stato membro e nel fatto che essa colpevolmente non dia ad essa attuazione nei termini, un avvalimento della facoltà di deroga, o non sia da ravvisare piuttosto una causale coincidenza del regime previdente con il contenuto della deroga possibile, come sembra dimostrare il fatto che, quando - sia pure tardivamente - lo stato membro da... attuazione alla direttiva, lo fa dichiarando espressamente di non volersi avvalere della facoltà di deroga e di sopprimere il prelievo fiscale, fino a quel momento mantenuto in vigore solo per inerzia, con la conseguenza che la riconduzione di tale inerzia ad una volontà di avvalersi della deroga appare una costruzione ex post dell’interprete (contraddetta dallo stesso legislatore negli atti parlamentari) e contraria... alla stessa applicazione che ne aveva fatto la giurisprudenza anteriore e la stessa amministrazione fiscale dello stato membro”. Con ordinanza n. 8467 depositata il 3 aprile 2009 la sezione tributaria della Corte rimetteva la causa al Primo Presidente per l’eventuale assegnazione della controversia a queste sezioni unite assumendo aver rilevato un contrasto nella giurisprudenza della stessa sezione sui nei seguenti punti: (1) “se l’art. art. 10, comma 1, lett. c), n. 1), - che assoggetta (va) ad imposta proporzionale di registro il trasferimento di un immobile o di una azienda (come di un ramo di questa) connesso all’atto di un conferimento di immobili ad una società di capitali, siccome non ha ad oggetto il conferimento in sé ma - al pari di qualsiasi altra ipotesi di trasferimento di proprietà, quale che sia la persona che l’effettua ed a qualsiasi titolo ciò avvenga (vendita, donazione, successione, conferimento in società, o decisione giudiziaria) - il trasferimento di proprietà di detti beni (immobili od universitas) non è in contrasto con la direttiva comunitaria 11 luglio 1969 n. 69/335/CEE e con i limiti ed i divieti in essa posti, in quanto rientrano nell’ambito di previsione di cui all’art. 12 della medesima direttiva (come modificata con la successiva n. 85/303/CEE) - il quale autorizza gli Stati membri a percepire, in deroga agli artt. 10 e 11, imposte di trasferimento, ivi comprese le tasse di pubblicità fondiaria, sul conferimento ad una società, associazione o persona giuridica che persegua scopi di lucro, di beni immobili o di aziende commerciali situati sul loro territorio, a condizione che tali imposte e diritti e tributi non siano superiori a quelli applicabili alle operazioni similari compiute nello Stato membro che li riscuote -, in quanto la stessa non ha ad oggetto il conferimento in sé ma - al pari di qualsiasi altra ipotesi di trasferimento di proprietà, quale che sia la persona che l’effettua ed a qualsiasi titolo ciò avvenga (vendita, donazione, successione, conferimento in società, o decisione giudiziaria) - il trasferimento della proprietà di detti beni (immobili od universitas)". C. Il rigetto del secondo (ultimo) motivo di ricorso. L’infondatezza dell’altro motivo - omessa pronuncia (in violazione dell’art. 112 c.p.c.) sulla “domanda subordinata”, “riproposta” nel giudizio di appello, tesa ad “ottenere, quanto meno, il rimborso della quota parte di imposta di registro (pari a L. 835.500.000) riferibile a quella parte di aumento di capitale sociale... servita a riportare quest’ultimo da L. 136.450.000 all’importo preesistente alla riduzione per perdite (L. 220.000.000.000” - discende dal rilevo che, contrariamente all’assunto della ricorrente, il giudice di appello ha espressamente esaminato detta domanda, rigettandola, laddove (incipit della motivazione) ha affermato che “la questione da affrontare è sostanzialmente una sola” (ovverosia quella involgente il contrasto della norma nazionale con quella comunitaria, rilevante per l’altra richiesta della contribuente) “essendo fuori discussione che l’aumento di capitale deliberato dall’assemblea dei soci per ripianare la perdita di L. 83.550.000.000 è stato realizzato con una parte del valore... dell’azienda conferita là dove il chiaro disposto della nota II all’art. 4 della tariffa I allegata al... D.P.R. n. 131 del 1986 sottrae al versamento dell’imposta i soli conferimenti in danaro”: con tale asserzione, infatti, la Commissione Tributaria Regionale ha inequivocamente ritenuto che la "nota II all’art. 4 della tariffa I allegata al... D.P.R. n. 131 del 1986, sottrae al versamento dell’imposta i soli conferimenti in danaro" e non anche i conferimenti di azienda. La correttezza di tale giudizio e del conseguente rigetto della afferente domanda non è verificabile per carenza di specifica impugnazione: la statuizione del punto, pertanto, deve ritenersi intangibile perchè coperta dal giudicato interno, non essendo stata censurata altrimenti dalla contribuente. 4. Le spese processuali del giudizio di legittimità vanno integralmente compensate tra le parti ai sensi dell’art. 92 c.p.c., comma 2, in considerazione de contrasto fin qui esistente nella giurisprudenza di questa Corte in ordine alla questione principale posta dalla controversia. P.Q.M. - La Corte rigetta il ricorso e compensa integralmente tra le parti le spese del giudizio di legittimità.
Svolgimento del processo - Con ricorso notificato al MINISTERO dell’ECONOMIA e delle FINANZE, all’AGENZIA delle ENTRATA ed all’Ufficio di Milano 2 di questa, la s.r.l. P.E. (già s.r.l. B.E.) - premesso che: (1) l’assemblea straordinaria della s.r.l. B.E. aveva deliberato di coprire la perdita di L. 17.288.412.243 scaturente dalla situazione patrimoniale al 31 ottobre 1994 attraverso (a) l’integrale utilizzo delle poste "altre riserve" e (b) la riduzione del capitale sociale (da L. 220.000.000.000 a L. 136.450.000.000); (2) “contestualmente” la stessa assemblea aveva deliberato di aumentare il capitale sociale dalle dette L. 136.450.000.000 “fino ad un massimo di L. 700.000.000.000” con il “conferimento di un ramo di azienda” da parte del “socio (unico) E. spa”; (3) con rogito del 16 marzo 1995 essa e la spa E. (conferente) avevano stipulato atto di conferimento di un ramo d’azienda per effetto del quale il capitale sociale di essa conferitaria era stato aumentato a L. 659.850.000.000 (essendo stato stimato il valore del ramo d’azienda conferito in L. 523.400.000.000; (4) all’atto della registrazione l’Ufficio aveva applicato l’imposta proporzionale dell’1% richiedendo il versamento di complessive L. 5.234.000.000 (L. 835.000.000 sulla parte di aumento del capitale sociale servita a riportare quest’ultimo da L. 136.450.000.000 all’importo preesistente alla riduzione per perdite L. 220.000.000.000; L. 4.398.500.000 riferibili all’effettivo aumento del capitale sociale da L. 220.000.000.000 a L. 659.850.000.000); (5) con distinte istanze (12 aprile 1996 e 15 ottobre 1997) aveva richiesto il rimborso (a) della quota - parte dell’imposta corrispondente “all’incremento di capitale sociale da L. 220.000,000.000 a L. 659.850.000.000”, in quanto “riscossa sulla base di norme contrastanti... con il combinato disposto degli artt. 4 e 7 della Direttiva n. 69/335/CEE” la quale “prescriveva per l’operazione in questione la totale esenzione da imposta di registro” e (b) della quota-parte dell’imposta corrispondente all’incremento del capitale “reintegrato del valore precedente l’abbattimento per coperture perdite”, ritenendo che l’imposta fosse stata riscossa “in violazione della nota II all’art. 4 della Tariffa allegata al D.P.R. n. 131 del 1986” e, comunque, “degli artt. 4 e 7 della predetta direttiva” -, in forza di DUE motivi, chiedeva di cassare a sentenza n. 38/66/01 depositata il 29 marzo 2001 con la quale la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia aveva recepito il gravame dell’Ufficio avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano (51/27/99) la quale aveva accolto i ricorsi da essa proposti avverso il silenzio rifiuto formatosi su dette istanze di rimborso. Nel proprio controricorso il Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle Entrata instavano per il rigetto del ricorso. La società ricorrente depositava memorie ex art. 378 c.p.c., nella quale, “alla luce” della sentenza n. 16130 del 2007 di questa Corte, chiedeva, “in via subordinata”, di domandare alla Corte di Giustizia delle Comunità Europee (“adempiendo all’obbligo fissato dall’art. 234, comma 3, del Trattato CE”) se: (1) “ai sensi della Direttiva CEE n. 69/335, come modificata..., sia legittima una norma nazionale che assoggetta ad imposta proporzionale di registro un conferimento di azienda remunerato unicamente mediante attribuzione di quote sociali”; (2) “nel diritto comunitario, nei casi in cui una Direttiva preveda la possibilità degli Stati membri di una deroga, limitata e circoscritta, al complessivo assetto normativo che essa detta, sia possibile ravvisare, nella inerzia dello stato membro e nel fatto che essa colpevolmente non dia ad essa attuazione nei termini, un avvalimento della facoltà di deroga, o non sia da ravvisare piuttosto una causale coincidenza del regime previdente con il contenuto della deroga possibile, come sembra dimostrare il fatto che, quando - sia pure tardivamente - lo stato membro da... attuazione alla direttiva, lo fa dichiarando espressamente di non volersi avvalere della facoltà di deroga e di sopprimere il prelievo fiscale, fino a quel momento mantenuto in vigore solo per inerzia, con la conseguenza che la riconduzione di tale inerzia ad una volontà di avvalersi della deroga appare una costruzione ex post dell’interprete (contraddetta dallo stesso legislatore negli atti parlamentari) e contraria... alla stessa applicazione che ne aveva fatto la giurisprudenza anteriore e la stessa amministrazione fiscale dello stato membro”. Con ordinanza n. 8467 depositata il 3 aprile 2009 la sezione tributaria della Corte rimetteva la causa al Primo Presidente per l’eventuale assegnazione della controversia a queste sezioni unite assumendo aver rilevato un contrasto nella giurisprudenza della stessa sezione sui nei seguenti punti: (1) “se l’art. art. 10, comma 1, lett. c), n. 1), - che assoggetta (va) ad imposta proporzionale di registro il trasferimento di un immobile o di una azienda (come di un ramo di questa) connesso all’atto di un conferimento di immobili ad una società di capitali, siccome non ha ad oggetto il conferimento in sé ma - al pari di qualsiasi altra ipotesi di trasferimento di proprietà, quale che sia la persona che l’effettua ed a qualsiasi titolo ciò avvenga (vendita, donazione, successione, conferimento in società, o decisione giudiziaria) - il trasferimento di proprietà di detti beni (immobili od universitas) non è in contrasto con la direttiva comunitaria 11 luglio 1969 n. 69/335/CEE e con i limiti ed i divieti in essa posti, in quanto rientrano nell’ambito di previsione di cui all’art. 12 della medesima direttiva (come modificata con la successiva n. 85/303/CEE) - il quale autorizza gli Stati membri a percepire, in deroga agli artt. 10 e 11, imposte di trasferimento, ivi comprese le tasse di pubblicità fondiaria, sul conferimento ad una società, associazione o persona giuridica che persegua scopi di lucro, di beni immobili o di aziende commerciali situati sul loro territorio, a condizione che tali imposte e diritti e tributi non siano superiori a quelli applicabili alle operazioni similari compiute nello Stato membro che li riscuote -, in quanto la stessa non ha ad oggetto il conferimento in sé ma - al pari di qualsiasi altra ipotesi di trasferimento di proprietà, quale che sia la persona che l’effettua ed a qualsiasi titolo ciò avvenga (vendita, donazione, successione, conferimento in società, o decisione giudiziaria) - il trasferimento della proprietà di detti beni (immobili od universitas)". C. Il rigetto del secondo (ultimo) motivo di ricorso. L’infondatezza dell’altro motivo - omessa pronuncia (in violazione dell’art. 112 c.p.c.) sulla “domanda subordinata”, “riproposta” nel giudizio di appello, tesa ad “ottenere, quanto meno, il rimborso della quota parte di imposta di registro (pari a L. 835.500.000) riferibile a quella parte di aumento di capitale sociale... servita a riportare quest’ultimo da L. 136.450.000 all’importo preesistente alla riduzione per perdite (L. 220.000.000.000” - discende dal rilevo che, contrariamente all’assunto della ricorrente, il giudice di appello ha espressamente esaminato detta domanda, rigettandola, laddove (incipit della motivazione) ha affermato che “la questione da affrontare è sostanzialmente una sola” (ovverosia quella involgente il contrasto della norma nazionale con quella comunitaria, rilevante per l’altra richiesta della contribuente) “essendo fuori discussione che l’aumento di capitale deliberato dall’assemblea dei soci per ripianare la perdita di L. 83.550.000.000 è stato realizzato con una parte del valore... dell’azienda conferita là dove il chiaro disposto della nota II all’art. 4 della tariffa I allegata al... D.P.R. n. 131 del 1986 sottrae al versamento dell’imposta i soli conferimenti in danaro”: con tale asserzione, infatti, la Commissione Tributaria Regionale ha inequivocamente ritenuto che la "nota II all’art. 4 della tariffa I allegata al... D.P.R. n. 131 del 1986, sottrae al versamento dell’imposta i soli conferimenti in danaro" e non anche i conferimenti di azienda. La correttezza di tale giudizio e del conseguente rigetto della afferente domanda non è verificabile per carenza di specifica impugnazione: la statuizione del punto, pertanto, deve ritenersi intangibile perchè coperta dal giudicato interno, non essendo stata censurata altrimenti dalla contribuente. 4. Le spese processuali del giudizio di legittimità vanno integralmente compensate tra le parti ai sensi dell’art. 92 c.p.c., comma 2, in considerazione de contrasto fin qui esistente nella giurisprudenza di questa Corte in ordine alla questione principale posta dalla controversia. P.Q.M. - La Corte rigetta il ricorso e compensa integralmente tra le parti le spese del giudizio di legittimità.